Der Gang in das behördliche bzw. gerichtliche Verfahren zur Überprüfung der Rechtmäßigkeit des Überprüfung der Rechtmäßigkeit des

wird, sodass beim Auseinanderfallen der Steuerfestsetzungen kein sonderliches Augenmerk auf der materiellen Rechtsrichtigkeit der Steuerfestsetzung auch dem h nicht weiter verwun-derlich, dass bisher nur recht vereinzelt die Forderung auf die ab dem Jahr 1966

generell zulässi § 241

Abs. 3 AO 1965¹¹⁹ erhoben wurde.

Neben der notwendigen Hinzuziehung bzw. Beiladung gibt es wie hier bereits angesprochen noch einen zweiten sog. einfachen Hinzuziehungs- bzw.

einfachen Beiladungstatbestand, vgl. § 360 Abs. 1 AO und § 60 Abs. 1 FGO, wonach es sich hinsichtlich der Hinzuziehung bzw. Beiladung um eine Kann-Vorschrift bei Interessenberührung eines Dritten, d. h. um eine Ermessensent-scheidung der Finanzbehörde bzw. des Gerichtes handelt.¹²⁰ Wie im Weiteren noch näher zu erläutern sind beide Fälle sowohl in ihren Voraussetzungen als auch in ihren Rechtsfolgen unterschiedlich, insbesondere hinsichtlich der Trag-weite der Entscheidung.¹²¹

8. Der Gang in das behördliche bzw. gerichtliche Verfahren zur

a) Zur Rechtsbehelfsbefugnis zusammenveranlagter Ehegatten unter der originären Zusammenveranlagung

Nach damaliger Rechtslage konnte der Steuerbescheid von all jenen angefochten werden, denen gegenüber er ergangen war, vgl. § 300 AO 1919¹²³ und § 328 AO 1931¹²⁴. Ergangen war der Bescheid gegenüber denjenigen, gegen die eine Leis-tungspflicht festgestellt worden war. Das bestimmte sich wie schon Becker hervorhob nicht nur nach dem Adressaten, sondern auch nach dem Inhalt des Bescheides.¹²⁵

Für die Einlegung eines Rechtsbehelfs galt es also schon damals als unablässig, dass die Verfügung¹²⁶ ihrem Inhalt nach für den Einzelnen überhaupt bestimmt ist. Das bedeutet genauer betrachtet, dass bei einem einzigen Schuldverhältnis wie dem der gemeinschaftlichen Schuld sich die Verfügung ihrem Inhalt nach gegen die Gemeinschaft richtet. Hierunter wäre also jeder der Ehegatten von vornherein in Gemeinschaft mit dem anderen rechtsbehelfsbefugt und somit mit am Verfahren beteiligt. Bei einem einheitlichen Steuerpflicht- bzw. Steuerschuld-verhältnis richtet sich die Verfügung inhaltlich gegen jeden einzelnen Beteiligten, sodass dagegen jeder der Ehegatten rechtsbehelfsbefugt wäre.

(1) Der Ehemann als einziges Verfahrenssubjekt

Während des Zeitraumes der Anwendung der originären Zusammenveranlagung hat man nun vorweg unbedingt zu berücksichtigen, dass grundsätzlich galt, die Haushaltsgemeinschaft werde durch den Ehemann (Haushaltsvorstand) vertre-ten. Dieser verkehrte mit der Steuerbehörde, gab die Steuererklärungen ab (§ 57 EStDV 1955¹²⁷)¹²⁸ und erfüllte die sonstigen Steuerpflichten.¹²⁹ Erhob der

Ehe-____________________________

123 RAO v. 13.12.1919, RGBl. I 1919, 2015.

124 RAO v. 22.05.1931, RGBl. I 1931, 161.

125 Becker, RAO, 4. Aufl. (1925), § 225 Anm. 2; Blümich-Schachian, EStG, 1925, Anm.

1 u. 2 zu § 22; Strutz, EStG/II 1929, § 22 Anm. 4, 12.

126 Bei der Steuerfestsetzung wie bei der Feststellung handelt es sich um eine Verfügung i. S. der einzelnen Maßnahmen eines Verwaltungsaktes (§ 118 AO), siehe so schon Riewald, in Becker/Riewald/Koch, AO, Bd.I, 9. Aufl. (1963), § 7 StAnpG Anm. 3 (4). Nach den Vorschriften über den außergerichtlichen Rechtsbehelf, eingefügt durch § 162 Nr. 40 FGO v. 06.10.1965, BGBl. I 1965, 1477, richtete sich dieser nach §§ 229, 230 AO a. f. immer gegen eine Verfügung bzw.

deren Unterlassung, vgl. Riewald in Becker/Riewald/Koch, RAO, Bd. III, Köln (1968), Vorb (5) §§ 228 bis 324 AO.

127 V. 21.12.1955, BGBl. 1955, 756, BStBl. I 1955, 710, 723.

mann die Klage für die Ehefrau üblicherweise mit, so ergab sich die Frage der ihr eigenen Klagebefugnis erst gar nicht. Hinter diesem Umstand ließ sich ausge-sprochen gut verbergen, wie diffus es um die beiderseitige Klagebefugnis der Ehegatten in Bezug auf den wahren Zusammenveranlagungsbescheid bestellt ist¹³⁰. Es ist nun einmal ein Phänomen des Rechtsinstituts der Zusammenveran-lagung von Ehegatten, wie sich im Zuge dieser Untersuchung herauskristallisie-ren wird, dass man immer Mittel und Wege gefunden hat, Fragen der notwendi-gen Inhaltsgleichheit des Zusammenveranlagungsbescheides, der zusammen-veranlagenden Steuerfestsetzung gegenüber beiden Ehegatten uno actu und damit letztlich die Frage der Unteilbarkeit des Streitgegenstandes rechtsbehelfs-erhebender zusammenveranlagter Ehegatten schon nicht aufkommen zu lassen.

(2) Die damaligen Ansichten zur Einspruchs- bzw. Klagebefugnis zusammenveranlagter Ehegatten

Es ist des Weiteren wichtig zu erkennen, dass man damals den Zusammenveran-lagungsbescheid anders sah als die heutige Meinung den sog. Zusammenveranla-gungsbescheid. Der zusammengefasste Bescheid wurde erst Anfang der 30er Jahre des vergangenen Jahrhunderts eingeführt (s. u.)¹³¹. Die einkommensteuerli-che Zusammenveranlagung (§ 22 EStG 1925 bzw. § 26 EStG 1934) und der abschließende Bescheid über die hieraus resultierende Steuerschuld galten zwei-fellos als einziges Verfahren und einziger Steuerbescheid gegenüber den Ehegat-ten, wenn er gegenüber beiden erging.¹³²

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128 Sinngemäß gleich war natürlich auch die Rechtslage zu § 22 EStG 1925. Dort war die Steuererklärung nach § 71 AusfBest. zum EStG v. 08.05.1926 für beide Ehegatten (allein) vom Ehemann abzugeben, musste aber das Einkommen der Ehefrau mit umfassen und galt zugleich als Steuererklärung der Ehefrau. Ähnlich auch §§ 19 ff. Erste EStDVO, Anhang Nr. 1, zu § 26 EStG 1934, zit. bei Blümich, EStG, 3. Aufl. (1935), § 26 EStG 1934 Anm. 1), wonach den Ehemann grund-sätzlich die Steuererklärungspflicht traf. Vgl. dazu a. Zitzlaff, DStZ 1938, 551, 555, u. Reinisch, DStR 1965, 589, 590 Fn. 19.

129 Blümich-Falk, EStG, 7. Aufl. (1955), § 26 EStG 1954 Anm. 2a).

130 Das beginnt schon mit der Grundhaltung, dass -Zusammenveranlagung nicht einheitlich sein muss, vgl. Tipke in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 60 FGO Anm. 5 (Lfg. 70 Juni 1993).

131 Zu dessen Historie vgl. Teil IV Kap. N.II.1.c), S. 489 f.

132 Siehe exemplarisch RFH v. 15.12.1937 VI 629/36, RStBl. 1938, 186, 187. Blümich, a. a. O., §

gegen beide Eheleute gemeinschaftlich ge

Auch wenn man sich damals wie bis in die heutige Zeit wenig Gedanken über die steuerschuldrechtliche und steuersystematische Konstruktion des Rechtsinsti-tutes zu machen schien,¹³³ so gab es doch unterschiedliche Ansichten hinsichtlich der Adressaten des Zusammenveranlagungsbescheides sowie der entsprechenden Einspruchs- bzw. Klagebefugnis der hiervon Betroffenen im Falle ihrer Beschwer:

Für den Zeitraum der früheren Ehegattenbesteuerung im Rahmen der originä-ren Zusammenveranlagung vertraten manche die Ansicht, dass ein vom Ehe-mann eingelegtes Rechtsmittel als Rechtsmittel der zusammenveranlagten Gemeinschaft anzusehen ist,¹³⁴ und andere die Ansicht, dass ein vom Ehemann eingelegtes Rechtsmittel in jeder Richtung auch für die Frau (und Kinder) wirkt.¹³⁵ Ersteres entsprang dem Gedanken des an die Ehegattengemeinschaft gerichteten Zusammenveranlagungsbescheides und der vom Ehemann (Haus-haltsvorstand) geführten Haushaltsgemeinschaft, wonach alle seine Handlungen als Handlungen der Gemeinschaft anzusehen sind¹³⁶.¹³⁷Letzteres führte man, wie schon erwähnt, darauf zurück, dass man den gegen beide Ehegatten gerichteten Zusammenveranlagungsbescheid tatsächlich vorfand und ihn als solchen annahm,¹³⁸ wobei sie wie gesagt auf verfahrensrechtlicher Ebene so oder so als eine Handlungseinheit galten.

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133 Die Frage schien dem RFH und mit ihm vielen anderen nicht diskussionswürdig, ob und in welcher Weise die mehreren Betroffenen des Zusammenveranlagungs-bescheides durch Rechtsbeziehungen des materiellen Rechts so miteinander verbunden sind, dass tatsächlich notwendigerweise gemeinschaftlich oder gemeinsam vorgegangen werden muss. Dies geschah nicht ohne Grund (s. im Folg.).

134 Blümich-Falk, EStG, 7. Aufl. (1955), § 26 EStG 1954 Anm. 2b).

135 Riewald in Becker/Riewald/Koch, RAO, Bd. I, 9. Aufl. (1963), § 7 StAnpG Anm. 4 (2); BFH v. 12.09.1951 IV 135/51 U, BStBl. III 1951, 192, 193; v. 16.03.1961 IV 139/59, BStBl. III 1961, 263, 264.

136 Gelangten die Einkünfte der Ehegattin, die nicht dem güterrechtlichen Verhältnis der Verwaltungsgemeinschaft unterlagen, in den unten noch näher zu beleuchtenden gemeinsamen Topf, so unterfielen sie dem Letztentscheidungsrecht

-schaftliche Leben betreffenden Angelegenh

von 1900 bis 1953 als § 1354 BGB rechtsgültig, rechtspolitisch wurde das sog.

Letztentscheidungsrecht des Ehemannes erst 1957 (mit Rückwirkung) aufgehoben.

Vgl. Gesetz über die Gleichberechtigung von Mann und Frau auf dem Gebiet des bürgerlichen Rechts vom 18.03.1957, BGBl. I 1957, 609.

137 Blümich-Falk, EStG, a. a. O., § 26 EStG 1954 Anm. 2b).

138 RFH v. 15.12.1937 VI 629/36, RStBl. 1938, 186.

Entsprechend dem fehlenden Wissen (Wissen-wollen) um den Gehalt der Kla-beantwortende Wissen-Wollen ausgeprägt. Das geht damit einher, dass die vorliegende Fragestellung der not-wendigen Beiladung bzw. Hinzuziehung des anderen Ehegatten im Falle nur eigener Erhebung eines Rechtsbehelfes durch den einen Ehegatten während der originären Zusammenveranlagung überhaupt nur dann vakant werden konnte und das hielt das Interesse an der Thematik natürlich auch flach , wenn die Ehegatten getrennt lebten, die einstmalige Haushaltsgemeinschaft also aufgeho-ben war. Vereinzelt wurde die Forderung auf nur einfache Hinzuziehung der Ehegattin gem. § 241 Abs. 2 AO a. f.¹³⁹ erhoben, wenn der Bescheid aufgrund dessen nur an den Ehemann erging.¹⁴⁰

Interessant ist nun neben der Tatsache, dass die Rechtsbehelfsbefugnis beider Ehegatten damals nicht in Bezug auf den gesamtschuldnerisch heranziehenden Einzelsteuerbescheid, sondern naheliegenderweise in Bezug auf den gemeinsam veranlagenden Steuerbescheid gesehen wurde, der Umstand, dass man schon zu Zeiten der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes (RFH) der Ehegattin anderwei-tig auch sehr weitgehend selbstständig die Rechtsmittelbefugnis gegen den Zusammenveranlagungsbescheid zugestand. Die betreffenden Fälle zeichneten sich regelmäßig dadurch aus, dass der Steuerbescheid der Ehefrau gegenüber nicht zugegangen, aber die Ehefrau als Haftungsschuldnerin mittels eines nach-träglichen Haftungsbescheides herangezogen worden war. Dabei konnte laut der Rechtsmeinung des RFH auch sie die Rechtsmittel einlegen, die ihrem Mann zustanden.¹⁴¹ Nach 1934 war man in der Literatur allerdings der Meinung, sie sei

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139 RAO v. 22.05.1931, RGBl. I 1931, 161.

140 Blümich, EStG, 3. Aufl. (1935), § 26 EStG 1934 Anm. 1). Vormals nach § 226 Abs. 2 AO, m. Geltung v. 01.01.1920, vgl. RGBl. 1919, 1993, vgl. hierzu Kuhn/Wieneke, EinkStG, Berlin, 5. Aufl. (1930), § 22 Anm. 2.III.

141 Es handelte sich meist um die Fälle, in denen sie das Einkommen allein bestritt oder sie durch ihre Einkünfte zum Einkommen beitrug. Die Mitberücksichtigung ihrer Einkünfte geschah allerdings hier nur im Wege der offenen Hinzurechnung gem. § 22 Abs. 1 S. 1 EStG 1925. Vgl. RFH v. 07.12.1927 VI A 672/27, RStBl. 1928, 94; v. 18.11.1927 VI A 674/27, RStBl. 1928, 46; v. 10.02.1932 VI A 1608//30 RStBl.

1932, 393, 395; Peters, EStG, 4. Aufl. (1942), § 26 Anm. 6. So konnte nach früherer Anspruch genommene Ehefrau, die nicht mit dem Ehemann in der Weise gerichtet worden war und sie nach eigenem Vernehmen keinen Einfluss auf die Steuererklärung und die Festsetzung der Einkünfte hatte, nunmehr in Anbetracht

nur dann befugt, Einspruch einzulegen, wenn der Steuerbescheid auch formal an die Ehefrau gerichtet sei, d. h. wenn dieser die Ehefrau als Adressatin ansprach.¹⁴² Dies revidierte man später wiederum mit der Begründung, dass es nicht auf die formale Seite ankomme, da ohne Weiteres klar sei, dass sich der Steuerbescheid auch auf die Ehefrau bezieht.¹⁴³ Damit gestand man der Ehegattin also praktisch in jedem durch ihre Haftungsschuldnerschaft ausgelösten Fall zu.

In der Vergangenheit wurde der Zusammenveranlagungsbescheid also im Ergebnis schon weitgehend wie ein zugrunde liegender einheitlicher Bescheid behandelt, ohne dass man ihn als solchen (an)erkannte, denn bis dato wurde die Ehefrau seitens des RFH und auch in der h. L. vorwiegend als bloße Haftungs-schuldnerin angesehen.¹⁴⁴ Bei einem einheitlichen Feststellungsbescheid (s. u.) das sei hier schon vorwegnehmend erwähnt tritt ausnahmsweise die Bekannt-gabefolge Anfechtbarkeit für die Feststellungsbeteiligten schon dann ein, wenn das Finanzamt den Bescheid ordnungsgemäß nur einem Feststellungsbeteiligten bekanntgegeben hat, den übrigen dagegen nicht. Die für die Zulässigkeit des Ein-spruchs erforderliche Beschwer (§ 350 AO) setzt nur voraus, dass der angefoch-tene Feststellungsbescheid durch Bekanntgabe an einen der Feststellungsbeteilig-ten exisFeststellungsbeteilig-tent geworden ist, nicht aber dass er dem Rechtsbehelfsführer selbst bekanntgegeben geworden ist.¹⁴⁵

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ihrer repressiven Situation gegen den ehemännlichen Steuerbescheid unmittelbar gem. § 99 Abs. 1 S. 1 AO 1919 (später § 119 AO 1931) vorgehen. Becker, RAO, 2.

Aufl. (1922), § 99 Anm. 1; Pißel/Koppe, EStG, 4. Aufl. (1931), § 22 Anm. 8.

142 Blümich, EStG, 3. Aufl. (1935), § 26 EStG 1934 Anm. 1).

143 Zitzlaff, DStZ 1938, 551, 555; sich anschließend Blümich, EStG, 4. Aufl. (1940), § 26 EStG 1934 Anm. 1), u. Kämmel, EStG, 3. Aufl. (1942), § 26 EStG 1934 Anm. 2 (Erg.

März 1942); Peters, a. a. O., § 26 Anm. 6, mit der Einschränkung, dass der angegriffene Bescheid auch Einkünfte der Ehefrau erfasste.

144 Auch Zitzlaff, a. a. O., 556 f. spricht nur die gesamtschuldnerische Haftung der Ehefrau an. Man hat also keine tatbestandliche Verbindung zum zugrunde liegenden Steuerbescheid für die Ehefrau hergestellt.

145 BFH v. 26.04.1988 VIII R 292/82, BStBl. II 1988, 855. Früher war dies durch § 219 Abs. 1 S. 2 und 3 AO 1931, RAO v. 22.05.1931, RGBl. I 1931, 161, explizit geregelt.

Vgl. zur Einspruchs- bzw. Klagebefugnis beim Feststellungsbescheid noch unt.

Teil III Kap. J.II.3, S. 159 f.

b) Zur Rechtsbehelfsbefugnis zusammenveranlagter Ehegatten unter der modifizierten Zusammenveranlagung von Ehegatten

Die Befugnis zur Einlegung eines Einspruchs hängt nicht nur davon ab, dass eine

§ 350 AO) geltend gemacht wird. Für die Einlegung eines Rechtsbe-helfs ist zunächst unablässig, dass wie schon zu Zeiten des RFH die Verfü-gung ihrem Inhalt nach für den Einzelnen überhaupt bestimmt ist, denn ange-griffen wird stets der betreffende Verwaltungsakt, vgl. § 350 AO und § 40 FGO.

Dies gilt auch hinsichtlich der Klage nach § 40 FGO, wiewohl es dort nicht um die Beschwer, sondern um die notwendige Rechtsverletzung (§ 40 FGO) geht.

Nach heute herrschender Lehre hat auch im Fall der Zusammenveranlagung jeder Ehegatte seinen, d. h. den ihn zur Steuerschuld heranziehenden Steuerbe-scheid selbstständig anzufechten.¹⁴⁶ Nur dieser jeweilige Betroffene hinsichtlich dieses ausschließlich an ihn gerichteten Steuerbescheides kann dann wie in allen anderen Fällen der aus Einzelschuldnerschaften resultierenden Gesamt-schuldnerschaften im Steuerrecht eben auch die notwendige Beschwer nach

§ 350 AO bzw. die Klagebefugnis nach § 40 Abs. 2 FGO geltend machen.¹⁴⁷ Das bedeutet umgekehrt, dass man eben nicht der Auffassung ist, dass die Ehegatten nach Zusammenveranlagung in Bezug auf ein und denselben Bescheid rechtsbe-helfsbefugt sind wie die Feststellungsbeteiligten in Bezug auf den einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid, weil man den hierfür erforderlichen einheitlichen Zusammenveranlagungs-Steuerbescheid unter den besagten zusammengefassten Steuerbescheiden schlichtweg nicht wahrnimmt.¹⁴⁸

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146 BFH v. 05.02.1971 VI R 301/66, BStBl. II 1971, 331, 332; v. 16.08.1978 I R 125/75, BStBl. II 1979, 26; v. 30.08.1994 IX 23/92, BStBl. II 1995, 306, 308; v. 14.01.1997 VII R 66/96, BFHE 182, 262, 267, BFH/NV 1997, 283; u. v. 07.02.2005 III B 101/04, BFH/NV 2005, 1083, 1084; Ettlich in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 26b EStG Rz. 44 (EL 115 Apr. 2012); Schmieszek in Bordewin/Brandt, EStG, § 26b Rz. 42 (339. Aktual., Febr. 2012); HHR/Pflüger, EStG und KStG, § 26b EStG Anm. 70 (Lfg. 258 Juli 2013); Seiler in Kirchhof, EStG, 12. Aufl. (2013), § 26b Rn. 14; Hettler in Lademann, EStG, § 26b Anm. 17 m. w. Rspr.-N. (Nachtrag 193, Dez. 2012); Schmidt/Seeger, EStG, 33. Aufl. (2014), § 26b Rz 15; Braun in H/H/Sp, AO/FGO, § 40 FGO Rz. 252 (Lfg. 213 Juni 2011); Frotscher in Schwarz, AO, § 155 Rz. 77 (130. Lfg. 8/2008).

147 BFH v. 27.07.1983 I R 210/79, BStBl. II 1984, 285. Die getrennte Rechtsbehelfsbefugnis beider Ehegatten entspricht auch der getrennten Einkunftsermittlung beider Ehegatten bei der Zusammenveranlagung, Gräber/

Groll, FGO, 7. Aufl. (2010), § 40 Rz. 115.

148 Einer der wenigen, die sich heutzutage noch offen gegen zwei voneinander unabhängige Steuerfestsetzungen gegenüber den Ehegatten im Zuge der

So eindeutig entschlossen in ihrer ablehnenden Haltung stellen sich die (heu-tigen) Auffassungen im gesamten Meinungsstand aber wiederum nicht dar: Es gab bzw. gibt immer noch eine Reihe von Stimmen, die den an beide Ehegatten adressierten Bescheid bzw. den damit zugleich an beide Ehegatten gerichteten einheitlichen Verwaltungsakt aus Zusammenveranlagung als solchen wahrneh-men und zum Anlass der beiderseitigen Rechtsbehelfsbefugnis der zusamwahrneh-men- zusammen-veranlagten Ehegatten erklären.¹⁴⁹ So lässt sich sogar so mancherl zu der Äuße-rung hinreißen, jeder der Ehegatten sei befugt, gegen diesen einheitlichen Bescheid gemäß § 155 Abs. 3 AO (vormals § 155 Abs. 2 AO) einen Rechtsbehelf einzulegen.¹⁵⁰ In der Vermengung der materiell-rechtlichen Ebene der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen (§§ 26, 26b und 32a EStG) und der formell-rechtlichen Ebene üblicher Steuerfestsetzung mittels zusammengefasster Steuer-bescheide (§ 155 Abs. 3 AO) ist dies erklärlich. Der sog. Zusammenveranlagungs-bescheid mit seiner zwingenden Inhaltsgleichheit besitzt also wie schon ange-sprochen und an späterer Stelle noch ausgiebig zu erläutern eine zwielichtige Gestalt zwischen einfachen Zusammenveranlagungsbescheiden und zusammen-gefassten Steuerbescheiden gem. § 155 Abs. 3 AO, die für jede sonstige steuerli-che Gesamtschuldnerschaft aus Einzelschuldverhältnissen geeignet sind, voraus-gesetzt, man zieht auch dort jeden der Gesamtschuldner zur Steuerschuld heran.¹⁵¹

(1) Zur beiderseitigen Rechtsbehelfserhebung gegen den sog.

Zusammenveranlagungsbescheid durch den einen Ehegatten

Das Problem der artifiziellen mag sich im

Laufe der Zusammenveranlagung vom Ansatz her dahin gehend verschoben

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eigentlichen Zusammenveranlagung sträuben, ist Tormöhlen in Korn, EStG, § 26b Rz. 13 (65. Erg.-Lfg./Apr. 2012).

149 Bartone in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 350 AO Rz. 9 (106. Erg.-Lfg./Nov. 2013), -mann/Gosch, AO/FGO, § 350 AO Rz. 7 (14. Erg.-Lfg. Juli 1998); Birkenfeld in H/H/Sp, AO/FGO, § 350 AO Rz. 101 (Lfg. 155 Nov. 1997); Hardtke in Kühn/von Wedelstädt, AO u. FGO, 20. Aufl. (2011), § 350 AO Rz. 4; Dumke in Schwarz, AO,

§ 350 Rz. 10a (139. Lfg. 6/2010).

150 Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 350 AO Tz. 27 (Lfg. 124 Okt. 2010).

151 Deswegen kann Klein/Brockmeyer, AO, 11. Aufl. (2012), § 350 Rz 8, der von der fehlenden Rechtsbehelfsbefugnis desjenigen Ehegatten spricht, dem gegenüber der sog. Zusammenveranlagungsbescheid nicht bekanntgegeben wurde, auch weder der einen noch der anderen Meinung so recht zugordnet werden.

haben, dass man die Ehegatten nun nicht mehr so sehr als Einheit in der begrün-deten Schuld, sondern mehr in der Steuererhebung sieht.¹⁵²Was sich aber nicht so sehr verändert hat, ist, dass man sich nach wie vor bemüht zeigt, die Domäne der Einkommensverwaltung nicht aus den Händen des einen Ehegatten, des

Erwerbers und Versorgers, zu geben. Frage bis

hin zur Frage der notwendigen Beiladung bzw. Hinzuziehung des anderen Ehe-gatten sind dann natürlich nicht virulent.

Dies geschieht, indem sich an der standardgemäßen beiderseitigen Rechtsbe-helfserhebung durch den einen Ehegatten wenig geändert hat. Mit Beginn des Jahres 1958 erlangte die Ehefrau zwar den Status eines selbstständigen Verfah-renssubjektes, wonach die die Zusammenveranlagung wählenden Ehegatten nunmehr auch eine gemeinsame Steuererklärung abzugeben hatten, vgl. vormals

§ 57a S. 1 EStDV 1958¹⁵³, heute § 25 Abs. 3 S. 2 EStG. In den ersten Jahrzehnten auf der Grundlage der modifizierten Zusammenveranlagung ging man aber für den Regelfall davon aus, dass der Einspruch des einen Ehegatten zugleich auch im Namen des anderen Ehegatten eingelegt worden sei. Der Grund hierfür wurde darin gesehen, dass bei Abgabe einer gemeinsamen, von beiden Ehegatten unter-schriebenen Einkommensteuererklärung beide Ehegatten sich damit zugleich gegenseitig wirksam zur Vornahme aller im Besteuerungsverfahren erforderli-chen Handlungen, also auch zur Rechtsbehelfseinlegung, bevollmächtigt hät-ten.¹⁵⁴ Erst in den 80er Jahren des 20. Jahrhunderts setzte sich dann die Auffas-sung durch, dass der von einem Ehegatten eingelegte Rechtsbehelf nicht so ohne

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152 d nach § 210 Abs. 2 AO (heute

wäre der zusammengefasste Bescheid gem. §§ 155 Abs. 3 i. V. m. 44 Abs. 1 S. 1 3.

Alt. AO gemeint) ergangen, werden also beide Ehegatten namentlich als Gesamtschuldner herangezogen, so sind auch beide befugt, Einspruch einzulegen, und zwar unabhängig davon, welcher der Ehegatten im Falle einer Aufteilung nach § 7 Abs. 3 StAnpG (heute §§ 268 ff. AO) von den streitigen Besteuerungs-grundlagen betroffen wird. Das gilt auch dann, wenn der Bescheid zwar an beide Ehegatten adressiert, aber einem zugestellt wurde. Da in diesem Falle der Bescheid einen Ausspruch über die gesamtschuldnerische Inanspruchnahme beider Ehegatten enthält, ist auch der derjenige Ehegatte beschwert, dem der Bescheid nicht zugestellt und daher auch nicht bekanntg

Sichtweise beruht also darauf, dass der sog. Zusammenveranlagungsbescheid einen Ausspruch über die gesamthänderische Inanspruchnahme beider Ehegatten enthält.

153 Neufassung der EStDV v. 26.04.1958, BStBl. I 1958, 315, 331.

154 Von Wallis in H/H/Sp, AO/FGO, 8. Aufl., § 155 AO Rdn. 31.

Weiteres als für den anderen Ehegatten miteingelegt zu behandeln ist.¹⁵⁵ Ab da forderte man, es müsse klar und unmissverständlich zum Ausdruck kommen, dass es sich um einen Rechtsbehelf beider Ehegatten handelt.¹⁵⁶ Um ein Ausei-nanderfallen der Zusammenveranlagung zu vermeiden, hat die Finanzverwal-tung dennoch erneut damit begonnen, den Einspruch des einen Ehegatten als Einspruch des anderen zu werten auch wenn es dafür an objektiven Anhalts-punkten im Sinne einer diesbezüglichen Auslegung des Einspruchsschreibens fehlt.¹⁵⁷

(2) Zur eigenen umfassenden selbstständigen Rechtsbehelfsbefugnis e

Durch den sog. Zusammenveranlagungsbescheid gewinnt man, wie gesagt, zunehmend den Eindruck, Ehegatten seien weniger eine Einheit in der begründe-ten Schuld als in der Steuererhebung. Das erleichtert, eine allumfassende selbst-ständige Rechtsbehelfsbefugnis zu erklären und daneben, ein völlig losgelöstes prozessuales Verhältnis der Ehegatten bei Einspruch oder Klage eines der Ehegat-ten gegen den Zusammenveranlagungsbescheid als gegeben anzusehen, selbst wenn es sich um Besteuerungsgrundlagen handelt, von denen der Ehegatte im Fall der Aufteilung nach § 268 AO nicht betroffen wäre.¹⁵⁸ Vornehmlich sind damit die Einkünfte des anderen Ehegatten gemeint. Eine so weitgehende selbst-ständige Rechtsbehelfsbefugnis beider Ehegatten erscheint allerdings folgerichtig, als für die der Rechtsbehelfsbefugnis notwendigen Beschwer des Adressaten nach

§ 350 AO das Augenmerk, anders als beim bloßen Feststellungsbescheid, nicht nur auf der Betroffenheit durch einzelne Besteuerungsgrundlagen liegt, sondern vor allem auf der Betroffenheit durch die festgesetzte Steuerschuld.¹⁵⁹

Es ist aber insofern bemerkenswert, als dieses Merkmal der weit gefassten auch des anderen einkunftslosen Ehegatten, vornehmlich der Ehe-frau, den grundlegenden Eingriff in die geschützte Individualsphäre durch den Zusammenveranlagungsbescheid anerkennt, generell aber der Gedanke an eine

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155 BFH v. 27.11.1984 VIII R 73/82, BStBl. II 1985, 296.

156 Schneider in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 26b Rn 68 m. w. N. d. Rspr. (101. Erg.-Lfg. Sept. 2013).

157 Braun in H/H/Sp, AO/FGO, § 40 FGO Rz. 252 Fn. 8 m. w. N. (Lfg. 213 Juni 2011).

158 BFH v. 07.02.2005 III B 101/04, BFH/NV 2005, 1083, 1084 m. w. N., u. v. 07.02.2008 VI R 41/05, BFH/NV 2008, 1136, 1137 m. w. N.

159 Siehe hierzu Teil IV Kap. M.I.2, S. 184 f.

damit auch notwendigerweise verbundene Tatbestandsgrundlage für die auch gegenüber der Ehefrau festgesetzte Steuerschuld zurückgewiesen wird.¹⁶⁰

II. Auffassungen und Haltungen zur notwendigen Beiladung gem. § 60 Abs. 3 FGO im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten

So wie sich die Voraussetzungen des Wirksamwerdens des Zusammenveranla-gungsbescheides und der Einlegung von Rechtsbehelfen für jeden Ehegatten nach h. L. gesondert ergeben, ist die ablehnende Haltung gegenüber der notwendigen t-ten nicht weiter verwunderlich. Ganz unangefocht-ten bzw. so ganz unbedenklich gilt sie jedoch nicht:

1. Die Auffassungen des Bundesfinanzhofes und der Finanzgerichte

Nach Auffassung der Rechtsprechung des BFH liegt, wie gesagt, kein Fall einer notwendigen Beiladung des anderen Ehegatten vor, wenn von den zusammen-veranlagten Ehegatten nur einer Klage gegen den Zusammenveranlagungsbe-scheid erhebt. Der BFH hat die Notwendigkeit einer einheitlichen EntZusammenveranlagungsbe-scheidung im Sinne des § 60 Abs. 3 FGO bei der Zusammenveranlagung von Ehegatten regelmäßig verneint.¹⁶¹ Dabei traf der BFH seine Entscheidungen anfänglich unter dem Vorbehalt eigener Einkünfte und widerstreitender Interessen des ande-ren Ehegatten.¹⁶² Dabei gründeten sich die Bedenken des BFH auf Entscheidun-gen des BFH zur VermöEntscheidun-gensabgabe nach dem LAG (s. o.). Dort führte der BFH damals aus, dass unter der Voraussetzung einander entgegengesetzter Interessen der Ehegatten aufgrund der Streitigkeit ihrer Vermögensverhältnisse untereinan-der die im Wege untereinan-der Zusammenveranlagung getroffene Entscheidung eines gemeinsamen Vermögens nur einheitlich mit Wirkung für und gegen beide Ehe-gatten ergehen könne.¹⁶³ Eine solche Entscheidung setze ihrem Wesen nach meh-rere Beteiligte, nämlich die Beteiligung beider Ehegatten voraus. Auffallend ist

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160 Siehe dazu näher spez. Teil IV Kap. M.III.5.b)(2), S. 263 f.

161 BFH v. 05.02.1971 VI R 301/66, BStBl. II 1971, 331, u. v. 20.05.1992 III B 110/91, BStBl. II 1992, 916 m. w. N., bis in die heutige Zeit, BFH v. 07.02.2008 VI R 41/05, BFH/NV 2008, 1136, 1137/8.

162 BFH v. 27.02.1969 IV R 263/66, BStBl. II 1969, 343, 344 m. w. N.

163 BFH v. 28.01.1966 III 96/62, BFHE 85, 327, BStBl. III 1966, 327, 330; v. 02.08.1968 III 240/64, BFHE 93, 492, 494.

hier, dass es sich in den Fällen wechselbezüglichen Vermögens wie denen ver-gleichbarer wechselbezüglicher Einkünfte¹⁶⁴ebenso wie bei den Fällen des Wech-sels der Veranlagungsart von der Zusammenveranlagung zur getrennten Veranla-gung der Ehegatten um Konstellationen handelt, bei denen der materiell-recht-lich einheitmateriell-recht-liche Bezug der Verhältnisse unter den Ehegatten für die (eine) Veranlagung am ehesten zwingend erscheint.¹⁶⁵

Auf dem Boden der früheren Rechtslage vor dem Inkrafttreten der Finanzge-richtsordnung und der Einführung der Vorschrift des § 241 Abs. 3 AO 1965¹⁶⁶ (heute § 360 Abs. 3 AO 1977), nach der es abgesehen von den Fällen des § 239 Abs. 3 RAO 1931¹⁶⁷ nur die einfache Hinzuziehung gab, vgl. § 226 Abs. 2 RAO 1920¹⁶⁸ und § 241 Abs. 2 AO 1931¹⁶⁹, hat der BFH daneben in einem einzigen Fall entschieden, dass der Zusammenveranlagungsbescheid wie ein einheitlicher Fest-stellungsbescheid zu behandeln sei, wenn der Ehegatte mit der Anfechtung des Veranlagungsbescheides Interessen verfolge, die denen des anderen Ehegatten entgegenstehen.¹⁷⁰ Damit wurde für die Zusammenveranlagung von Ehegatten bei der Vermögensabgabe eine Zuziehung des keinen Rechtsbehelf führenden Ehegatten in entsprechender Anwendung der für die einheitliche Gewinnfeststel-lung geltenden Vorschrift der notwendigen Hinzuziehung gem. § 239 Abs. 3 AO 1931 ausgesprochen. An die Feststellung, dass der zusammenveranlagende Ein-kommensteuerbescheid ein einheitlicher Bescheid sei wie etwa jener im Verfah-ren der einheitlichen Gewinnfeststellung, hat sich der BFH wie vordem der RFH jedoch nie herangewagt.

Der BFH hat danach seine ständige ablehnende Haltung vor allem damit begründet, dass der Zusammenveranlagungsbescheid kein einheitlicher Verwal-tungsakt bzw. einheitlicher Steuerbescheid sei, sondern dass nur mehrere

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164 Bei wechselbezüglichen Einkünften handelt es sich z. B. um Einkünfte aus einem Arbeitsverhältnis zwischen den Ehegatten.

165 Zur Nämlichkeit der Besteuerungsgrundlagen siehe noch eingehend Teil I Kap.

B.III.5, S. 86 f.

166 Eingefügt durch § 162 Nr. 40 FGO v. 06.10.1965, BGBl. I 1965, 1477, 1502.

167 In § 239 Abs. 3 RAO a. f. war lediglich für die Fälle des einheitlichen Gewinnfest-stellungsbescheides bestimmt, dass zur Einlegung von Rechtsbehelfen befugte Mitberechtigte, die kein Rechtsmittel eingelegt hatten, zu dem Rechtsmittel-verfahren von Amts wegen zuzuziehen seien. Siehe dazu noch Teil II Kap. C.I.2, S. 94 f.

168 Vgl. RAO v. 13.12.1919, RGBl. 1919, 1993.

169 RAO v. 22.05.1931, RGBl. I 1931, 161. Diese galt bis zum 31.12.1964 und wurde ersetzt durch § 241 Abs. 3 AO 1965, s. o. Fn. 166, S. 41.

170 BFH a. a. O., 327, 330.

Im Dokument Dorothea Degenhard (Seite 56-71)