Besteuerung der Gewinne von Kapital- Kapital-gesellschaften

4.1.1 Besteuerung auf der Ebene der Gesellschaft 4.1.1.1 Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag

Kapitalgesellschaften, deren Sitz oder Geschäftsleitung sich in Deutsch-land befindet, unterliegen als unbeschränkt körperschaftsteuerliche Steuer-subjekte mit sämtlichen Einkünften der Körperschaftsteuer.366 Bemes-sungsgrundlage für die Körperschaftsteuer ist das zu versteuernde Ein-kommen der Kapitalgesellschaft im Kalenderjahr vor Ausschüttung an die Gesellschafter.367 Der Einkommensbegriff wird im Körperschaftsteuer-gesetz nicht definiert. Das Gesetz verweist für die Gewinnermittlung auf die Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und auf Spezialvorschriften des Körperschaftsteuergesetzes.368 Somit sind die Vorschriften des Einkom-mensteuergesetzes zur Absetzung für Abnutzung (AfA) oder Substanzver-ringerung369 auch bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens der Kapitalgesellschaft zu befolgen.

Bei der Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich sind die AfA-Me-thoden nach § 7 EStG zu berücksichtigen . 370 Die in der Praxis gebräuch-lichsten Methoden sind die lineare und die degressive AfA.371 Nach § 7 Abs.1 EStG ist bei Wirtschaftsgütern, deren Nutzungsdauer sich über mehr als ein Jahr erstreckt, eine Absetzung für Abnutzung in gleichen Jahresbeträgen vorzunehmen. Die AfA bemisst sich hierbei nach der be-triebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Mit der Steuerreform 2000 wurde die Vorschrift zur linearen AfA von Gebäuden verschärft. Während Gebäude vor Inkrafttreten der Reform mit 4 % der Anschaffungs- oder Herstel-lungskosten abzuschreiben waren, sieht das EStG nunmehr einen AfA-Satz von 3 % vor.372

366V gl. § 1 Abs. 1 und 2 KStG. Zu den im Folgenden angeführten rechtlichen Grundlagen vgl. Steuergesetze, 2002.

367V gl. §§ 7 Abs. 1 bis 3, 8 Abs. 3. Der Gesetzgeber ist an die wirtschaftswissenschaftliche Terminologie nicht gebunden, nach der das Einkommen erst entsteht, wenn Ertragsanteile einem privaten Haushalt zufließen. Vgl. TIPKE, K./LANG, J., 1998, S. 483.

368Vgl. §8Abs.lKStG.

369Vgl. § 7 ff. EStG.

370Vgl. § 5Abs. 1 Satz 1, Abs. 6 EStG i. V. m. § 6Abs. l Nr. l EStG.

371 Auf die Darstellung der Leistungsabschreibung und der Absetzung wegen außeror-dentlicher Abnutzung wird an dieser Stelle verzichtet.

372Vgl. § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 a. F./n. F.

Bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens hat der Steu-erpflichtige nach § 7 Abs. 2 Satz 1 EStG ein Wahlrecht zwischen der linea-ren und der degressiven AfA. Die AfA kann nach einem unveränderlichen Prozentsatz vom jeweiligen Restbuchwert vorgenommen werden.³⁷³ Der Übergang von der degressiven AfA auf die lineare AfA ist zulässig.³⁷⁴ Nach

§ 7 Abs. 2 Satz 2 EStG a. F. darf der Abschreibungssatz höchstens das Dreifache des alternativ anzuwendenden linearen AfA-Satzes betragen und 30 % nicht übersteigen. Die Möglichkeit zur degressiven AfA wurde durch die Steuerreform 2000 eingeschränkt. Nach § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG n. F.

darf der degressive Abschreibungssatz maximal das Doppelte des linearen AfA-Satzes bzw. maximal 20 % betragen. Die Anwendungsvorschrift des

§ 52 Abs. 21a EStG sieht die Anwendung der restriktiveren AfA erstmals für Wirtschaftsgüter vor, die nach dem 31. Dezember 2000 angeschafft oder hergestellt worden sind.

Zur betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von Anlagegegenständen ver-öffentlicht das Bundesfinanzministerium AfA-Tabellen. Die dort enthalte-nen Nutzungsdauern stellen Vorgaben für die Finanzverwaltung dar, von denen nur in begründeten Ausnahmen abgewichen werden darf.³⁷⁵ Im Rahmen der Steuerreform 2000 wurde die AfA-Tabelle für die allgemein verwendbaren Anlagegüter an die aktuellen betrieblichen Nutzungsdauern angepasst. Die aktualisierte AfA-Tabelle enthält zahlreiche erhöhte und nur in Einzelfällen verkürzte Nutzungsdauern.³⁷⁶

Im Jahr 2000 betrug die Tarifbelastung für einbehaltene Gewinne nach

§ 23 Abs. 1 KStG a. F. 40 % des zu versteuernden Einkommens. Für die auszuschüttenden Gewinne war die Ausschüttungsbelastung herzustellen.

Danach minderte sich die Steuerbelastung nach Maßgabe des § ^{27 Abs.} l KStG a. F. auf 30 % des Gewinns. Die Belastung der ausgeschütteten Gewinne stellte in dem vor Inkrafttreten der Steuerreform 2000 geltenden körperschaftsteuerlichen Vollanrechnungsverfahren eine Vorauszahlung des Anteilseigners auf seine Einkommensteuer dar. Mit der Umsetzung der

373Vgl. § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG.

374Ein Übergang von der linearen auf die degressive AfA kann hingegen nicht erfolgen.

Vgl. § 7 Abs. 3 EStG.

375Es steht dem Steuerpflichtigen frei, Gründe einer abweichenden Nutzungsdauer dar-zulegen. Im Falle einer gerichtlichen Auseinandersetzung zwischen dem Finanzamt und dem Steuerpflichtigen über die steuerliche Nutzungsdauer sind die Finanzgerichte nicht an die AfA-Tabellen gebunden. Vgl. TIPKE, K./LANG, J., 1998, S. 355.

376V gl. BMF (HRSG.), 2000b, S. 3-9; 2000c, S. 4-10.

Steuerreform wurden die Körperschaftsteuersätze auf einbehaltene und ausgeschüttete Gewinne zum 1. Januar 2001 auf einen einheitlichen Steuer-satz von 25 % gesenkt und das körperschaftsteuerliche Anrechnungsver-fahren durch das HalbeinkünfteverAnrechnungsver-fahren ersetzt. Die Steuerbelastung ausgeschütteter Gewinne ist damit definitiv. Mit dem Flutopfersolidari-tätsgesetz wurde der Körperschaftsteuersatz befristet für das Jahr 2003 um 1,5 % auf 26,5 % erhöht,³⁷⁷ um auch große Unternehmen an der Fi-nanzierung des Wiederaufbaus in den Hochwassergebieten nach dem Hoch-wasser im August 2002 zu beteiligen.³⁷⁸

Auf die Körperschaftsteuer wird ein Solidaritätszuschlag Z8 als Ergän-zungsabgabe von 5,5 % erhoben, dessen Höhe durch die Unternehmens-steuerreform nicht beeinflusst wurde. ³⁷⁹ Der kombinierte Steuersatz aus Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag r K st, SolZ beträgt demnach

'T"KSt,SolZ

=

'T"KSt * (1

+

Zs) mit dem Körperschaftsteuersatz 'T"KSt·

4.1.1.2 Gewerbesteuer

(101)

Nach § 2 Abs. 2 GewStG gilt die Tätigkeit der Kapitalgesellschaften stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb. Die inländischen Kapitalge-sellschaften unterliegen damit der Gewerbesteuer. Mit der Abschaffung der Gewerbekapitalsteuer zum 1. Januar 1998 hat sich die Gewerbesteuer zu einer reinen Ertragsteuer entwickelt. ³⁸⁰ Bemessungsgrundlage der Gewer-besteuer ist der Steuermessbetrag nach § 11 GewStG. Dieser ergibt sich unter Anwendung der Steuermesszahl auf den Gewerbeertrag:

• Nach § 7 GewStG entspricht der Gewerbeertrag dem nach den Vor-schriften des Einkommensteuer- und des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt um die Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um die Kürzungen nach § 9 GewStG. Wegen des Verweises auf die Gewinnermittlungsvor-schriften des Einkommensteuergesetzes gelten die VorGewinnermittlungsvor-schriften für die

377Vgl. GESETZ ZUR ÄNDERUNG STEUERRECHTLICHER VORSCHRIFTEN UND ZUR ERRICHTUNG EINES FONDS „AUFBAUHILFE" (FLUTOPFERSOLIDARITÄTSGESETZ), BGB!. I, 2002, S. 3651.

378Vgl. BMF (HRSG.), 2003, S.1.

379V gl. § 4 SolZG.

380Vgl. TIPKE,K./LANG,J., 1998, S.524f.

Absetzung für Abnutzung auch für die Ermittlung des Gewerbeertrags.

Eine in der Praxis bedeutsame Regelung ist die hälftige Hinzurechnung der Zinsen bzw. Entgelte für Dauerschulden nach § 8 Nr. 1 GewStG.

Von den übrigen Hinzurechnungen und Kürzungen wird aus Gründen der Vereinfachung im Folgenden abstrahiert.

• Die Steuermesszahl MaewSt ist ein Prozentsatz, der für Kapitalgesell-schaften einheitlich 5 % beträgt.³⁸¹

Die Bestimmung der Gewerbesteuer erfolgt durch Multiplikation des Steuermessbetrags als Bemessungsgrundlage und dem Hebesatz HaewSt,

der von der hebeberechtigten Gemeinde festzulegen ist.³⁸² Für die Berech-nung der Gewerbesteuerbelastung wird oftmals ein Hebesatz von 400 % angenommen.³⁸³ Zu berücksichtigen ist, dass die Gewerbesteuer als eine durch den Betrieb veranlasste Aufwendung als Betriebsausgabe abzugsfä-hig ist.³⁸⁴ Sie ist damit bei der Ermittlung der Körperschaftsteuer- und auch der Gewerbesteuerschuld abzugsfähig. Unter Berücksichtigung der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer bei der eigenen Bemessungsgrundlage berechnet sich der effektive GewerbesteuersatzraewSt nach der folgenden Formel:

MaewSt * ^HaewSt ( )

TGewSt

= ---.

₁

₊

_{MaewSt * HaewSt} ¹⁰²

Bei einem angenommenen Hebesatz von 400 % und der für Kapitalgesell-schaften einheitlichen Messzahl von 5 % beträgt der effektive Gewerbe-steuersatz TGewSt derzeit 16,67%. Berücksichtigt man die Körperschaft-steuer und den Solidaritätszuschlag, erhält man den kombinierten Ertrag-steuersatz T ges, mit dem Unternehmensgewinne besteuert werden:

T ges

=

^{T KSt}

*

(1

+

Zs)

*

(1 - TGewSt)

+

TGewSt· (103) Der kombinierte Ertragsteuersatz auf einbehaltene Gewinne betrug im Jahr 2000 51,83 % und ist mit Inkrafttreten der Steuerreform zum 1. Januar 2001 auf 38,65 % gesunken.

381Vgl. § 11 Abs. 2 Satz 2.

382Vgl. § 16 Abs. 1 GewStG.

383Der durchschnittliche Hebesatz für die Gewerbesteuer in Deutschland lag im Jahr 2000 bei 389%. Vgl. STATISTISCHES BUNDESAMT (HRSG.), 2001, S. l.

384Vgl. KNOBBE-KEUK, B., 1993, S.775 f.

4.1.2 Besteuerung auf der Ebene der Gesellschafter 4.1.2.1 Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag

Die Steuerbelastung auf der Ebene der Anteilseigner wird maßgeblich durch das Körperschaftsteuersystem beeinflusst. Im Jahr 2000 galt noch das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren, welches 1977 zur Vermei-dung der Doppelbesteuerung der im Unternehmen erzielten Gewinne durch Körperschaft- und Einkommensteuer eingeführt worden war. Die Körper-schaftsteuer auf ausgeschüttete Gewinne war eine Vorauszahlung auf die Einkommensteuerschuld des Anteilseigners, die auf die endgültig zu zahlen-de Einkommensteuer in vollem Umfang angerechnet wurzahlen-de. Der Spitzen-steuersatz der Einkommensteuer betrug im Jahr 2000 51 % und wurde im Rahmen der Steuerreform zu Beginn des Jahres 2001 auf 48,5 % abgesenkt.

Die Reform sieht unter Berücksichtigung der Verschiebung der Steuer-entlastungsstufe 2003 auf das Jahr 2004 weitere Senkungen des Spitzen-steuersatzes ab 2004 auf 47% und ab 2005 auf 42% vor.³⁸⁵

Die Einführung des Halbeinkünfteverfahrens zum Jahresbeginn 2001 bewirkt, dass die auf ausgeschüttete Gewinne einer Kapitalgesellschaft er-hobene Körperschaftsteuer von 25 % nicht mehr auf die Einkommensteuer-schuld angerechnet wird. Um die Gesamtsteuerbelastung der Dividenden mit Körperschaft- und Einkommensteuer zu mildern, werden stattdessen die Dividendeneinkünfte des Anteilseigners nur zur Hälfte in die Bemes-sungsgrundlage der Einkommensteuer einbezogen.

Auch auf die Einkommensteuer wird ein Solidaritätszuschlag von 5,5 % erhoben.

4.1.2.2 Kirchensteuer

Ebenfalls in Form einer Zuschlagsteuer wird die Kirchensteuer erhoben.

Auf der Grundlage von Art. 140 GG i. V. m. Art. 137 Abs. 4 WRV erheben die beiden großen Kirchen in Deutschland eine Kircheneinkommensteuer als Zuschlag auf die Einkommensteuerschuld in Höhe von 8% bzw. 9%.³⁸⁶ Wegen der Möglichkeit des Kirchenaustritts besitzt die Kirchensteuer einen freiwilligen Charakter, weshalb sie in Steuerbelastungsvergleiche grund-sätzlich nicht einbezogen wird.

385Vgl. GESETZ ZUR ÄNDERUNG STEUERRECHTLICHER VORSCHRIFTEN UND ZUR ERRICHTUNG EINES FONDS „ AUFBAUHILFE" (FLUTOPFERSOLIDARITÄTSGESETZ), BGB!. 1, 2002, S.3651; BMF (HRSG.), 2003, S. l.

386Vgi. TIPKE, K./LANG, J., 1998, S. 468.

4.2 Besteuerung der Gewinne von

Im Dokument Wachstumseffiziente Unternehmens-besteuerung (Seite 153-158)