Insolvenzsteuerrecht
von
Dr. Jan Roth
Rechtsanwalt,
Fachanwalt für Steuerrecht und Fachanwalt für Insolvenzrecht
Lehrbeauftragter an der
Christian-Albrechts-Universität zu Kiel
2011
Insolvenz Steuerrecht
Insolvenzrechtliche
Implikationen
im Steuerrecht
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Vorwort
Man liebt es oder man hasst es, heißt es bei Juristen unterschiedlichster Couleur über das Steuerrecht. Gleiches gilt für das Insolvenzrecht. Nur wenige Juristen haben sich bisher gleichermaßen tief in beide Disziplinen eingearbeitet und leben Insolvenz- und Steuerrecht in einer Gedanken- welt. Diese Juristen sind zu Eiferern geworden in einer kleinen Welt des Rechts, die jeden Tag ein wenig größer wird. Dem Eiferer ist es eigen, dass er mitschreiben, mitsprechen, mitdiskutieren – und auch mitentscheiden will. Doch Letzteres ist ihm nur dann vergönnt, wenn er dazu berufen ist.
Anderweitig bleiben ihm nur die ersteren Alternativen.
In diesem Sinne habe ich den Raum genutzt, den mir der Verlag Dr. Otto Schmidt für die intensive Befassung mit dem Insolvenzsteuerrecht zur Verfügung gestellt hat. In meinem Buch stelle ich nach dem aufgeworfe- nen Spannungsfeld zwischen Insolvenz- und Steuerrecht zunächst die in- solvenzrechtlichen Grundlagen dar, die für die Beurteilung der Fragestel- lungen des Steuerrechts unerlässlich sind. Hieran schließt sich ein Kapitel über das Steuerverfahrensrecht im Insolvenzverfahren an, das insbeson- dere die Durchführung der Besteuerung, das Erhebungsverfahren, die Auf- rechung, Vollstreckung sowie das Rechtsbehelfs- und Rechtsmittelver- fahren zum Gegenstand hat. Im Anschluss folgt das zentrale Kapitel mit eingehenden Erläuterungen zu den verschiedenen Steuerarten, von der Einkommensteuer bis zu den Zöllen mit Lösungsansätzen und Praxishin- weisen. Wichtige Dokumente, die den Lesern nicht unbedingt zur Hand sein dürften, sind auszugsweise zititert oder im Anhang abgedruckt. Die Änderungen durch das Haushaltsbegleitgesetz 2011 v. 9.12.2010 (BGBl. I 2010, 1885), insbesondere zu § 55 Abs. 4 InsO n.F., sind bereits eingearbei- tet. Ferner konnten die im Entwurf eines Gesetzes zur weiteren Erleichte- rung der Sanierung von Unternehmen geplanten Änderungen der Insol- venzordnung noch an den betreffenden Stellen berücksichtigt werden.
Es war schön, alle Ecken der Materie mit dem nötigen Platz angehen, zu diskutieren und einem Lösungsvorschlag zuführen zu können. Dennoch wird der Praktiker an mancher Stelle feststellen: „Wieder ein Buch, das sich an der entscheidenden Stelle vor der Entscheidung drückt!“ Seien Sie gewiss, diesen Gedanken hat der Autor an keiner Stelle dieses Werkes ge- habt. Das Werk ist mein Versuch, alle relevanten Fragestellungen zu er- kunden, den bisherigen Stand von Rechtsprechung und Literatur zu doku- mentieren, zu diskutieren und meinen eigenen Standpunkt darzulegen.
Auch war es Ziel, Felder zu erörtern, die bisher soweit ersichtlich nicht behandelt wurden, obwohl sie durchaus einer Erörterung bedürfen. Aber alles Recht wird nie abschließend durchdrungen und schon gar nicht ab- schließend aufgeschrieben sein. In diesem Sinne lassen Sie mir gerne ei- nen Hinweis zukommen, sollten Sie Erläuterungen zu einzelnen Pro- blembereichen vermissen. Ich verspreche, er wird nicht ungehört bleiben.
Ich möchte mit diesem Praxishandbuch Praktikern ein Nachschlagewerk und Hilfsmittel für die tägliche Arbeit an die Hand geben. Es ist viel zu tun in Punkto „Völkerverständigung“ zwischen Steuer- und Insolvenz- rechtlern, Insolvenzverwaltern und Steuerberatern, Finanzrichtern und Insolvenzpraktikern. Ich hoffe, einen kleinen Beitrag dazu leisten zu kön- nen. So habe ich mich bemüht, meine Ausführungen sowohl in Bezug auf die steuerrechtlichen als auf die insolvenzrechtlichen Hintergründe so auszugestalten, dass der Leser den ihn interessierenden Fragenkreis im re- levanten Kontext der ihm ggf. nicht so geläufigen anderen Materie kurz und prägnant dargestellt erhält.
Der Raum für Danksagungen ist leider begrenzt. Dennoch möchte ich diese Gelegenheit nutzen, mich vor allem bei meiner Lebensgefährtin Snezana Rajter zu bedanken, die in der Zeit von Oktober 2009 bis Septem- ber 2010 viel auf mich verzichtet hat und mir stets eine unschätzbare menschliche Stütze war, das Projekt voranzutreiben und zu verbessern.
Ich bedanke mich weiter bei Herrn Dr. Wolfgang Lingemann, der das Werk auf Seiten des Verlags Dr. Otto Schmidt betreut und sich von der Konzeptionsphase bis zur Drucklegung gleichermaßen engagiert einge- bracht hat. Danken möchte ich weiter meinem Kanzleisozius Rechts- anwalt Peter Jost, der mir für viele Diskussionsrunden zur Verfügung stand, sowie den wissenschaftlichen Mitarbeitern unserer Kanzlei, na- mentlich Frau Sibel Gerhardt, Herrn Martin Kaltwasser, Frau Frederike Stamm und Herrn Moritz Petersen, die mir bei der Literaturrecherche und den Korrekturgängen zum Manuskript eine wertvolle Hilfe waren.
Schließlich möchte ich nicht nur Dank sagen. Ich widme dieses Werk meinem verehrten, inzwischen leider verstorbenen Doktorvater, Herrn Prof. Dr. Manfred Wolf, der meine gesamte juristische Ausbildung in ein- zigartiger Weise geprägt hat. Er hat entscheidend dazu beigetragen, dass ich meine Begeisterung für das Insolvenzrecht finden konnte. Mehr noch:
Er hat meine Begeisterung für die Juristerei geweckt. Seinen Leitspruch darf ich mir hier für dieses Werk zu Eigen machen:
„Es verbietet sich jede schematische Betrachtung, denn die Dinge sind komplexer als Sie denken!“
Frankfurt am Main, im Februar 2011 Dr. Jan Roth
Inhaltsübersicht
Seite Vorwort . . . V Inhaltsverzeichnis . . . IX Abkürzungsverzeichnis . . . XXVII Gesamtliteraturverzeichnis . . . .XXXIII
Kapitel 1 Grundlagen
Rz. Seite A. Das Spannungsfeld von Insolvenz- und Steuerrecht . . . 1.1 1 B. Erfahrungen der Insolvenz- und Finanzpraktiker . . . 1.7 5
Kapitel 2 Insolvenzrecht
A. Einführung . . . 2.1 9 B. Eröffnungsverfahren . . . 2.2 10 C. Eröffnetes Verfahren . . . 2.106 47 D. Insolvenz des Steuerberaters . . . 2.364 132 E. Rechtsverhältnisse des Insolvenzverwalters zum
Steuerberater des Schuldners . . . 2.386 145
Kapitel 3
Steuerverfahrensrecht im Insolvenzverfahren
A. Durchführung der Besteuerung . . . 3.1 153 B. Erhebungsverfahren . . . 3.244 261 C. Aufrechnung . . . 3.335 295 D. Vollstreckungsverfahren . . . 3.365 306 E. Rechtsbehelfs- und Rechtsmittelverfahren . . . 3.398 320
Kapitel 4
Materielles Steuerrecht in der Insolvenz
Rz. Seite A. Einkommensteuer . . . 4.1 329 B. Körperschaftsteuer . . . 4.227 420 C. Umsatzsteuer . . . 4.313 448 D. Gewerbesteuer . . . 4.542 553 E. Kraftfahrzeugsteuer . . . 4.561 561 F. Erbschaft- und Schenkungsteuer . . . 4.598 573 G. Grunderwerbsteuer . . . 4.614 579 H. Grundsteuer . . . 4.636 588 I. Indirekte Verbrauchsteuern . . . 4.656 597 J. Zölle . . . 4.687 606 K. Sonstige Steuern . . . 4.696 609
Anhang
Ausgewählte Gesetzesnormen und Verwaltungsvorschriften
Seite I. Ausgewählte Gesetzesnormen in Verordnungen . . . 613 II. Ausgewählte Verwaltungsanweisungen . . . 652
Stichwortverzeichnis. . . 701
Inhaltsverzeichnis
Seite Vorwort . . . V Inhaltsübersicht. . . VII Abkürzungsverzeichnis . . . XXVII Gesamtliteraturverzeichnis . . . .XXXIII
Kapitel 1 Grundlagen
Rz. Seite A. Das Spannungsfeld von Insolvenz- und Steuerrecht . . . 1.1 1 B. Erfahrungen der Insolvenz- und Finanzpraktiker . . . 1.7 5
Kapitel 2 Insolvenzrecht
A. Einführung . . . 2.1 9 B. Eröffnungsverfahren . . . 2.2 10
I. Struktur des Eröffnungsverfahrens und Verfahrens-
grundsätze . . . 2.2 10 II. Gläubigerantragsverfahren . . . 2.6 11 1. Zweck des Gläubigerantragsverfahrens . . . 2.6 11 2. Voraussetzungen . . . 2.7 12 3. Risiken der Antragstellung . . . 2.9 12 4. Antragsrücknahme und Erledigungserklärung . 2.11 13 III. Eigenantragsverfahren . . . 2.13 14 IV. Insolvenzantrag der Finanzverwaltung . . . 2.17 16
1. Darlegungserleichterungen für öffentlich-recht-
liche Gläubiger? . . . 2.17 16 2. Rechtsschutz gegen Insolvenzanträge der
Finanzverwaltung . . . 2.27 18 3. Besondere Anforderungen an die Insolvenz-
antragstellung öffentlich-rechtlicher Gläubiger . 2.28 19 4. Antragspflicht öffentlich-rechtlicher Gläubiger? 2.36 21 V. Sicherungsmaßnahmen . . . 2.38 22 1. Katalog des § 21 Abs. 2 InsO . . . 2.38 22 2. Vorläufiger Insolvenzverwalter ohne Verfü-
gungsbefugnis . . . 2.39 22
Rz. Seite 3. Vorläufiger Insolvenzverwalter mit Verfügungs-
befugnis . . . 2.44 24 4. Vorläufiger Insolvenzverwalter mit punktuellen
Einzelermächtigungen . . . 2.49 26 5. Sachverständiger . . . 2.52 28 6. Postsperre . . . 2.57 29 7. Untersagung und Einstellung der Zwangs-
vollstreckung . . . 2.59 29 8. Sonstige Maßnahmen . . . 2.61 30 9. Aufhebung von Sicherungsmaßnahmen . . . 2.63 31 VI. Eröffnungsgründe . . . 2.64 31
1. Erforderlichkeit der Überzeugung des Gerichts vom Vorliegen wenigstens eines Eröffnungs-
grundes . . . 2.64 32 2. Zahlungsunfähigkeit (§ 17 InsO) . . . 2.66 32 3. Drohende Zahlungsunfähigkeit, § 18 InsO . . . . 2.74 36 4. Überschuldung (§ 19 InsO) . . . 2.76 36 a) Gesetzliche Definition . . . 2.76 36 b) Überschuldungsprüfung nach bisherigem
Recht . . . 2.78 37 c) Änderungen durch Finanzmarktstabilisie-
rungsgesetz . . . 2.81 39 d) Beweislast . . . 2.85 40 e) Praktische Bedeutung des Insolvenzgrundes
der Überschuldung . . . 2.86 40 VII. Abschließende Entscheidung des Insolvenz-
gerichts . . . 2.87 41 1. Entscheidung des Gerichts . . . 2.87 41 2. Eröffnungsbeschluss . . . 2.88 41 3. Abweisung mangels Masse . . . 2.95 43 a) Voraussetzungen . . . 2.95 43 b) Verfahrenskostenvorschuss . . . 2.97 44 c) Rechtsschutz und Rechtsfolgen . . . 2.101 45 d) Kosten . . . 2.105 45 C. Eröffnetes Verfahren . . . 2.106 47 I. Rechtsstellung des Insolvenzverwalters . . . 2.106 47
1. Übergang der Verfügungsberechtigung des
Schuldners . . . 2.106 47 2. Auswahl des Insolvenzverwalters . . . 2.107 47 3. Zivilrechtliche Stellung des Insolvenz-
verwalters . . . 2.110 48 4. Pflichten des Insolvenzverwalters . . . 2.112 49 5. Überwachung des Insolvenzverwalters . . . 2.117 51 6. Beendigung des Amtes . . . 2.119 51
Rz. Seite II. Stellung des Insolvenzverwalters als Vermögens-
verwalter i.S.v. § 34 Abs. 3 AO . . . 2.120 52 III. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse . . 2.124 53 1. Legaldefinition der Insolvenzmasse . . . 2.124 53 2. Inbesitznahme . . . 2.126 54 3. Insolvenzfreies Vermögen . . . 2.135 56 a) Reichweite des Insolvenzbeschlags . . . 2.135 56 b) Unpfändbare Vermögensgegenstände . . . 2.136 56 aa) Grundlagen . . . 2.136 56 bb) Bewegliche Sachen . . . 2.138 57 cc) Forderungen und andere Vermögens-
rechte . . . 2.140 57 dd) Rückfall von insolvenzfreiem Vermögen
in die Masse . . . 2.142 58 4. Freigabe durch den Insolvenzverwalter . . . 2.143 58 a) Echte Freigabe . . . 2.143 58 b) Unechte Freigabe . . . 2.148 60 c) Modifizierte Freigabe . . . 2.150 61 5. Sonderfall: Freigabe eines Geschäftsbetriebes
gem. § 35 Abs. 2, 3 InsO . . . 2.151 61 a) Entstehungsgeschichte . . . 2.151 61 b) Rechtsfolgen . . . 2.153 62 c) Abgrenzung zu § 811 Abs. 1 Ziff. 5 ZPO . . . 2.157 64 d) Stellungnahme . . . 2.163 65 IV. Verwertung der Insolvenzmasse . . . 2.170 67 1. Verwertungspflicht . . . 2.170 68 2. Forderungseinzug . . . 2.172 69 3. Unternehmensverkauf „en bloc“ . . . 2.173 69 4. Einzelverwertung . . . 2.175 70 5. Insolvenzanfechtung . . . 2.178 70 a) Zielsetzung . . . 2.178 70 b) Allgemeine Voraussetzungen . . . 2.181 71 c) Kongruente Deckung (§ 130 InsO) . . . 2.188 74 d) Inkongruente Deckung (§ 131 InsO) . . . 2.191 74 e) Unmittelbar nachteilige Rechtshandlungen
(§ 132 InsO) . . . 2.197 76 f) Vorsätzliche Benachteiligung
(§ 133 InsO) . . . 2.198 76 g) Unentgeltliche Leistung (§ 134 InsO) . . . 2.205 78 h) Gesellschafterdarlehen (§ 135 InsO) . . . 2.206 79 V. Fortführung des schuldnerischen Geschäfts-
betriebes . . . 2.208 79 1. Grundlagen . . . 2.208 80 2. Beendigung von „ungünstigen“ Verträgen . . . . 2.210 81
Rz. Seite 3. Insolvenzfestigkeit betriebsnotwendiger
Verträge . . . 2.215 83 a) Kündigungssperre . . . 2.215 83 b) Lösungsklauseln . . . 2.216 84 4. Insolvenzgeld . . . 2.217 84 5. Personalanpassung . . . 2.219 85 6. Nutzung von Absonderungsgut . . . 2.222 85 7. Ausschluss der gesetzlichen Haftungsüber-
nahme bei Betriebserwerb . . . 2.223 86 8. Öffentlich-rechtliche Rahmenbedingungen . . . 2.224 87 9. Insolvenzplanverfahren . . . 2.227 87 a) Grundlagen . . . 2.227 87 b) Darstellender Teil des Insolvenzplans . . . . 2.229 88 c) Gestaltender Teil des Insolvenzplans . . . 2.233 89 c) Ablauf des Insolvenzplanverfahrens . . . 2.240 91 d) Überwachung der Erfüllung des Plans . . . . 2.249 94 VI. Rechtsstellung des Schuldners . . . 2.253 95 VII. Rechtsstellung der Gläubiger . . . 2.259 96 1. Insolvenzgläubiger . . . 2.259 97 2. Nachrangige Insolvenzgläubiger . . . 2.263 98 3. Massegläubiger . . . 2.264 99 4. Massearmut und Masseunzulänglichkeit . . . . 2.274 101 5. Aussonderung . . . 2.279 103 a) Grundlagen . . . 2.279 103 b) Eigentum . . . 2.284 104 c) Sonstige dingliche Aussonderungsrechte . . . 2.287 105 d) Pensionsrückstellungen/Lebensversiche-
rungen . . . 2.288 105 e) Ersatzaussonderung . . . 2.290 106 6. Abgesonderte Befriedigung . . . 2.292 107 a) Grundlagen . . . 2.292 107 b) Abgesonderte Befriedigung aus beweglichen
Gegenständen . . . 2.296 108 c) Öffentlich-rechtliche Absonderungsrechte
der Zoll- und Finanzbehörden . . . 2.309 112 d) Abgesonderte Befriedigung aus Forderungen
und Rechten . . . 2.312 112 e) Abgesonderte Befriedigung aus
Immobilien . . . 2.315 113 f) Ersatzabsonderung . . . 2.321 116 7. Aufrechnung im Insolvenzverfahren . . . 2.322 116 a) Grundlagen . . . 2.322 116 b) Massegläubiger . . . 2.325 116 c) Ab- und Aussonderungsberechtigte . . . 2.328 117 d) Neugläubiger . . . 2.330 117
Rz. Seite VIII. Haftung des Insolvenzverwalters . . . 2.332 118 1. Haftung nach § 60 InsO . . . 2.332 119 a) Anspruchsvoraussetzungen . . . 2.332 119 b) Haftung gegenüber dem Schuldner . . . 2.338 121 c) Haftung gegenüber Massegläubigern . . . 2.340 121 d) Haftung gegenüber Insolvenzgläubigern . . . 2.341 122 e) Haftung gegenüber Aus- und Absonderungs-
berechtigten . . . 2.344 122 2. Haftung nach § 61 InsO . . . 2.345 123 IX. Vergütung des Insolvenzverwalters . . . 2.349 124 X. Abwicklung des schuldnerischen Rechtsträgers . . 2.362 130 D. Insolvenz des Steuerberaters . . . 2.364 132 I. Besonderheiten bei Steuerberatern . . . 2.364 132 II. Berufsrechtliche Konsequenzen . . . 2.366 132 1. Vermögensverfall des Steuerberaters . . . 2.366 132 2. Gefährdung der Auftraggeberinteressen . . . 2.370 133 3. Verfahren bei Entziehung der Zulassung . . . 2.373 136 4. Zulassungsentzug und Berufsfreiheit . . . 2.374 136 5. Fortführung der Steuerberaterkanzlei im
Rahmen des Insolvenzverfahrens . . . 2.375 136 III. Veräußerung der Steuerberaterkanzlei durch den
Insolvenzverwalter . . . 2.378 138 IV. Verschwiegenheitspflicht des Steuerberaters im
eröffneten Insolvenzverfahren . . . 2.379 139 V. Kanzleiabwickler . . . 2.382 141 E. Rechtsverhältnisse des Insolvenzverwalters zum
Steuerberater des Schuldners . . . 2.386 145 I. Verschwiegenheitspflicht des Steuerberaters . . . . 2.386 145 II. Honoraransprüche des Steuerberaters . . . 2.388 147 III. Anfechtung von Steuerberaterhonoraren . . . 2.391 148 IV. Herausgabeansprüche des Insolvenzverwalters . . . 2.396 150 1. Grundlagen . . . 2.396 150 2. Zurückbehaltungsrecht des Steuerberaters . . . . 2.397 151 3. Sonderproblem: DATEV-Daten . . . 2.399 152
Kapitel 3
Steuerverfahrensrecht im Insolvenzverfahren
A. Durchführung der Besteuerung . . . 3.1 153 I. Grundsätzlicher Fortbestand der Rechtsfähigkeit . . 3.1 153 II. Zuständigkeiten der Finanzbehörde . . . 3.2 154
Rz. Seite III. Steuergeheimnis . . . 3.9 156 1. Grundlagen . . . 3.9 156 2. Steuergeheimnis während des Insolvenz-
verfahrens . . . 3.12 157 3. Zusammenfassung . . . 3.25 161 IV. Auskunftsanspruch des Insolvenzverwalters . . . . 3.26 162 1. Grundlagen . . . 3.26 162 2. Kriterien der Ermessensentscheidung . . . 3.30 164 3. Geltendmachung des Auskunftsanspruchs und
Entscheidung der Behörde . . . 3.38 167 4. Rechtsbehelfe gegen die Ablehnung des Aus-
kunftsgesuchs . . . 3.39 167 V. Steuerbegünstigte Zweckverfolgung des Insolvenz-
schuldners . . . 3.41 167 1. Grundlagen . . . 3.41 168 2. Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit im
Einzelnen . . . 3.53 172 3. Auswirkungen der Gemeinnützigkeit auf die
Besteuerung . . . 3.65 175 4. Ende der Gemeinnützigkeit . . . 3.66 176 5. Gemeinnützigkeit des Insolvenzschuldners
während des Insolvenzverfahrens . . . 3.68 176 6. Sphärentrennung im Insolvenzverfahren . . . 3.82 182 7. Satzungsänderungen nach Insolvenzverfahrens-
eröffnung . . . 3.83 183 VI. Abgabenrechtliche Haftung für Steuerschulden . . . 3.84 184 1. Grundlagen . . . 3.84 184 2. Persönlicher Anwendungsbereich . . . 3.88 185 a) Personen i.S.d. §§ 34, 35 AO . . . 3.88 185 b) Mehrere Geschäftsführer . . . 3.90 185 c) Faktischer Geschäftsführer . . . 3.91 186 d) Formeller Geschäftsführer . . . 3.92 186 3. Anspruchsvoraussetzungen . . . 3.93 187 4. Haftungsumfang . . . 3.97 188 5. Haftungsinanspruchnahme persönlich haften-
der Gesellschafter . . . 3.103 191 VII. Ermittlung der Steueransprüche . . . 3.108 193 1. Grundsätze . . . 3.108 193 2. Rechnungslegung des Insolvenzverwalters . . . . 3.112 194 a) Insolvenzrecht – Handelsrecht – Steuerrecht 3.112 195 b) Insolvenzrechtliche Rechnungslegung . . . . 3.114 196 aa) Katalog der Verzeichnisse und Berichte . 3.114 196 bb) Verzeichnis der Massegegenstände . . . . 3.115 196 cc) Gläubigerverzeichnis . . . 3.116 197 dd) Vermögensübersicht . . . 3.117 198
Rz. Seite ee) Sachstandsberichte . . . 3.118 198 ff) Schlussrechnung und Schlussbericht-
erstattung . . . 3.120 199 c) Handelsrechtliche Rechnungslegung . . . 3.128 201 aa) Geltung der §§ 238ff. HGB . . . 3.128 202 bb) Schluss- und Eröffnungsbilanzen . . . 3.129 202 cc) Laufende Rechnungslegung während
des Insolvenzverfahrens . . . 3.135 206 (1) Laufende Rechnungslegung bei
eingestelltem Geschäftsbetrieb . . . 3.135 206 (2) Laufende Rechnungslegung bei
Betriebsfortführung . . . 3.144 212 dd) Rechnungslegung bei Betriebseinstel-
lung während des Insolvenzverfahrens . 3.154 216 ee) Rechnungslegung am Schluss des
Insolvenzverfahrens . . . 3.155 216 d) Steuerrechtliche Rechnungslegung im
Insolvenzverfahren . . . 3.157 217 VIII. Steuererklärungspflichten . . . 3.173 225 IX. Steuerfestsetzung . . . 3.185 232 1. Steuerbescheid . . . 3.185 232 2. Festsetzungen im vorläufigen Insolvenz-
verfahren . . . 3.186 233 3. Festsetzung von Insolvenzforderungen durch
Steuerbescheid . . . 3.187 233 4. Berechnungsmitteilung bzgl. Insolvenz-
forderungen . . . 3.190 235 5. Festsetzung von Masseforderungen durch
Steuerbescheid . . . 3.191 235 6. Festsetzung von Steuern gegen das insolvenz-
freie Vermögen des Insolvenzschuldners . . . 3.195 236 7. Festsetzung von Erstattungen oder einer
Steuer von Null Euro durch Steuerbescheid . . . 3.197 237 8. Abweichende Festsetzung von Steuern aus
Billigkeitsgründen (§ 163AO) . . . 3.199 239 9. Festsetzung durch Bescheid nach Beendigung
des Insolvenzverfahrens . . . 3.204 242 X. Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und
Festsetzung von Steuermessbeträgen . . . 3.207 243 XI. Haftungs- und Duldungsbescheide . . . 3.209 244 XII. Außenprüfung . . . 3.212 245 XIII. Masseunzulänglichkeit und Massearmut . . . 3.215 247 XIV. Nebenforderungen . . . 3.224 252 1. Säumniszuschläge . . . 3.224 252
Rz. Seite 2. Verspätungszuschläge . . . 3.230 255 3. Zinsen . . . 3.236 257 4. Vollstreckungskosten . . . 3.239 258 5. Zwangs- und Ordnungsgelder . . . 3.240 259 6. Geldbußen und Geldstrafen . . . 3.242 259 B. Erhebungsverfahren . . . 3.244 261 I. Grundlagen . . . 3.244 261 II. Forderungsanmeldung zur Insolvenztabelle . . . 3.246 262 1. Anzumeldende Forderungen . . . 3.246 262 2. Anmeldungsfrist . . . 3.250 263 3. Form der Anmeldung zur Tabelle . . . 3.251 263 4. Inhalt der Forderungsanmeldung . . . 3.253 264 5. Rechtsnatur der Forderungsanmeldung . . . 3.256 265 6. Rechtsmittel gegen die Forderungsanmeldung . 3.257 265 III. Berichtstermin . . . 3.259 267 IV. Forderungsprüfung . . . 3.269 269 1. Prüfungstermin . . . 3.269 269 2. Wirkung der Tabellenfeststellung . . . 3.274 270 3. Widerspruch gegen angemeldete Forderungen . . 3.280 273 4. Wirkungen des Schuldnerwiderspruchs . . . 3.284 274 5. Wirkungen des Widerspruchs eines Insolvenz-
gläubigers oder des Insolvenzverwalters . . . 3.290 277 a) Fallsituationen . . . 3.290 277 b) Widerspruch gegen nicht titulierte Forde-
rungen . . . 3.291 277 c) Widerspruch gegen titulierte Forderungen . . 3.297 280 aa) Grundsituation . . . 3.297 280 bb) Vorinsolvenzlicher Steuerbescheid in
offener Rechtsbehelfsfrist . . . 3.298 280 cc) Angefochtener vorinsolvenzlicher
Steuerbescheid . . . 3.300 282 dd) Mehrere Bestreitende . . . 3.305 284 ee) Unanfechtbarer Steuerbescheid . . . 3.308 285 ff) Unterlassene Verfolgung des Wider-
spruchs . . . 3.309 285 6. Abrechnungsbescheid . . . 3.310 285 7. Erlass . . . 3.314 288 V. Schlussrechnung und Schlusstermin . . . 3.324 292 VI. Verteilung . . . 3.332 294 C. Aufrechnung . . . 3.335 295 I. Grundlagen . . . 3.335 295 II. Aufrechnung mit Steuerforderungen . . . 3.340 297 1. Rechtsprechung des BFH . . . 3.340 297
Rz. Seite 2. Fälligkeit der Gegenforderung . . . 3.347 300 3. Hauptforderung . . . 3.356 302 III. Aufrechnung nach Aufhebung des Insolvenz-
verfahrens . . . 3.361 303 IV. Aufrechnung während der Wohlverhaltensperiode . 3.362 303
V. Aufrechnung gegen Forderungen aus dem insol- venzfreien Bereich während des eröffneten Insol-
venzverfahrens . . . 3.363 304 VI. Aufrechnung mit Steuerforderungen aus Berichti-
gungen . . . 3.364 304 D. Vollstreckungsverfahren . . . 3.365 306 I. Ausgangslage . . . 3.365 306 II. Vollstreckung einer Insolvenzforderung . . . 3.367 306 III. Vollstreckung einer Masseverbindlichkeit . . . 3.371 308 IV. Vollstreckung bei Masseunzulänglichkeit . . . 3.377 310
V. Vollstreckung in das insolvenzfreie Vermögen des
Insolvenzschuldners . . . 3.384 313 VI. Vollstreckung nach Aufhebung des Insolvenz-
verfahrens . . . 3.387 314 VII. Vollstreckungen wegen Handlungen, Duldungen
oder Unterlassungen während des Insolvenz-
verfahrens . . . 3.394 318 E. Rechtsbehelfs- und Rechtsmittelverfahren . . . 3.398 320
I. Auswirkungen des Insolvenzverfahrens auf lau-
fende Rechtsbehelfs- und Rechtsmittelverfahren . . 3.398 320 II. Finanzgerichtlicher Rechtsschutz gegen Insolvenz-
anträge der Finanzverwaltung . . . 3.403 321 1. Statthafter Rechtsbehelf . . . 3.403 321 2. Einstweilige Anordnung auf Rücknahme des
Insolvenzantrages . . . 3.404 322 3. Allgemeine Leistungsklage . . . 3.412 328
Kapitel 4
Materielles Steuerrecht in der Insolvenz
A. Einkommensteuer . . . 4.1 329 I. Grundlagen . . . 4.1 329 II. Praktische Bedeutung der Einkommensteuer im
Insolvenzverfahren . . . 4.7 331
Rz. Seite III. Ermittlung des zu versteuernden Einkommens
während des Insolvenzverfahrens . . . 4.10 332 IV. Versteuerung stiller Reserven . . . 4.13 332 V. Behandlung von Sanierungsgewinnen . . . 4.20 336 VI. Steuerliche Auswirkungen des Wegfalls von Ver-
bindlichkeiten im Rahmen der Restschuldbefreiung 4.32 340 VII. Verwertung von Absonderungsgegenständen . . . . 4.36 342 VIII. Verlustabzug und Verlustausgleich . . . 4.43 344
IX. Zusammenveranlagung mit dem Ehegatten des
Schuldners . . . 4.51 346 1. Ausübung des Wahlrechts . . . 4.51 347 2. Durchführung der Zusammenveranlagung . . . . 4.54 348 3. Getrennte Veranlagung . . . 4.63 352 X. Anrechnungen auf die Steuerschuld . . . 4.64 352 1. Regime des Insolvenzrechts . . . 4.64 352 2. Vorauszahlungen . . . 4.66 353 3. Einkünfte aus Kapitalvermögen . . . 4.71 354 4. Lohnsteuer . . . 4.74 355 a) Grundlagen . . . 4.74 356 b) Insolvenz des Arbeitnehmers . . . 4.82 357 aa) Lohnsteuerabzug . . . 4.82 358 bb) Wahl der Steuerklasse . . . 4.87 360 c) Insolvenz des Arbeitgebers . . . 4.102 363 aa) Lohnsteuerabzug . . . 4.102 363 bb) Haftung für den Lohnsteuerabzug . . . . 4.104 364 cc) Arbeitnehmerdarlehen . . . 4.106 365 dd) Besonderheiten im vorläufigen Insol-
venzverfahren . . . 4.107 366 d) Besteuerung von Insolvenzgeld . . . 4.111 367 5. Steuerabzug bei Bauleistungen . . . 4.113 368 a) Grundlagen . . . 4.113 368 b) Freistellungsbescheinigung . . . 4.115 369 c) Steuerabzug nach Eröffnung des Insolvenz-
verfahrens über das Vermögen des Auftrag-
nehmers . . . 4.118 371 aa) Bei Insolvenzeröffnung bestehende
Werklohnforderungen . . . 4.118 371 bb) Nach Insolvenzeröffnung entstehende
Werklohnforderungen . . . 4.127 374 cc) Steuerabzug während des Insolvenz-
eröffnungsverfahrens . . . 4.128 375 dd) Steuerabzug im masseunzulänglichen
Insolvenzverfahren . . . 4.131 376 dd) Haftung des Auftraggebers . . . 4.132 377
Rz. Seite d) Steuerabzug im Insolvenzverfahren über
das Vermögen des Leistungsempfängers . . . 4.133 378 XI. Auswirkungen der Insolvenz von Gesellschaften
auf die Einkommensteuer der Gesellschafter . . . . 4.135 378 1. Insolvente Kapitalgesellschaften . . . 4.135 378 2. Insolvente Personengesellschaften. . . 4.141 381 a) Grundlagen . . . 4.141 381 b) Steuerabzug . . . 4.147 383 XII. Besonderheiten im Nachlassinsolvenzverfahren . . 4.160 387 XIII. Zuordnung der Einkommensteuerschuld zu den In-
solvenzforderungen, Masseverbindlichkeiten oder
Forderungen gegen das insolvenzfreie Vermögen . . 4.169 391 1. Einkommensteuer . . . 4.169 391 a) Grundlagen der Zuordnung . . . 4.169 391 b) Veranlagungszeitraum der Insolvenzeröff-
nung . . . 4.177 394 c) Zuordnung während des Insolvenzverfah-
rens . . . 4.194 401 d) Dreiteilung der Einkommensteuerschuld . . 4.204 405 e) Veranlagungszeitraum der Aufhebung oder
Einstellung des Insolvenzverfahrens . . . 4.206 406 f) Zuordnung der Steuerschuld aus Gewinn-
anteilen an Personengesellschaften . . . 4.210 407 2. Lohnsteuer . . . 4.219 411 a) Insolvenz des Arbeitnehmers . . . 4.219 411 b) Insolvenz des Arbeitgebers . . . 4.223 414 XIV. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.224 417 1. Einkommensteuer . . . 4.224 417 2. Lohnsteuerabzug . . . 4.226 418 B. Körperschaftsteuer . . . 4.227 420 I. Grundlagen . . . 4.227 420 II. Praktische Bedeutung der Körperschaftsteuer im
Insolvenzverfahren . . . 4.244 423 III. Umfang der Körperschaftsteuerpflicht . . . 4.245 423 1. Unterscheidung der Steuerpflicht . . . 4.245 423 2. Unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht . . . . 4.246 424 3. Beschränkte Körperschaftsteuerpflicht . . . 4.247 424 IV. Beginn und Ende der Körperschaftsteuerpflicht,
Steuerbefreiungen . . . 4.249 425 1. Beginn der Körperschaftsteuerpflicht . . . 4.249 425 a) Unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht . . 4.249 425 aa) Phase der Vorgründung . . . 4.249 425
Rz. Seite bb) Phase der Vorgesellschaft . . . 4.253 427 cc) Im Handelsregister eingetragene Körper-
schaft . . . 4.255 427 b) Beschränkte Körperschaftsteuerpflicht . . . . 4.256 428 2. Ende der Körperschaftsteuerpflicht . . . 4.257 428 3. Steuerbefreiungen . . . 4.259 429 V. Ermittlung der Körperschaftsteuer-Bemessungs-
grundlage . . . 4.260 429 1. Das zu versteuernde Einkommen als Bemes-
sungsgrundlage der Körperschaftsteuer . . . 4.260 429 2. Verdeckte Gewinnausschüttungen als wich-
tigste Form der außerbilanziellen Hinzurech-
nung (vGA) . . . 4.262 431 VI. Steuersatz und Steuerbescheid . . . 4.266 432 VII. Verhältnis von Körperschaftsteuer zur Einkom-
mensteuer der Anteilseigner . . . 4.268 433 VIII. Auswirkung der Insolvenzeröffnung auf die
Körperschaftsteuer . . . 4.273 434 1. Fortbestand der Steuerrechtsfähigkeit . . . 4.273 434 2. Verlängerter Besteuerungszeitraum . . . 4.276 436 3. Abwicklungsgewinn . . . 4.280 437 4. Besteuerung des Abwicklungsgewinns . . . 4.286 437 IX. Insolvenzrechtliche Qualität der Körperschaft-
steuerschuld . . . 4.287 438 X. Vorauszahlungen . . . 4.289 439 XI. Erstattungsansprüche . . . 4.291 439 XII. Körperschaftsteuerguthaben (§ 37 Abs. 5 KStG) . . . 4.292 440 XIII. Stille Reserven . . . 4.293 440 XIV. Körperschaftsteuerliche Organschaft . . . 4.295 441 1. Grundlagen . . . 4.295 441 2. Organschaft in der Insolvenz . . . 4.299 443 a) Insolvenz des Organträgers . . . 4.299 443 b) Insolvenz der Organgesellschaft . . . 4.305 444 c) Insolvenz von Organträger und Organgesell-
schaft . . . 4.307 445 XV. Sanierungsgewinne . . . 4.309 446 XVI. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.311 447 C. Umsatzsteuer . . . 4.313 448 I. Grundlagen . . . 4.313 448 II. Praktische Bedeutung der Umsatzsteuer im Insol-
venzverfahren . . . 4.323 451
Rz. Seite III. Insolvenzrechtliche Qualität der Umsatzsteuer-
schuld . . . 4.327 452 IV. Besonderheiten der vorläufigen Insolvenz . . . 4.337 461 V. Voranmeldungsverfahren . . . 4.344 463 VI. Insolvenzfreie unternehmerische Tätigkeit des
Insolvenzschuldners . . . 4.348 464 VII. Umsatzsteuerliche Organschaft . . . 4.352 467
1. Begriff und Voraussetzungen der
Organschaft . . . 4.352 467 2. Insolvenz der Organgesellschaft . . . 4.357 470 a) Eröffnung des Insolvenzverfahrens . . . 4.357 470 b) Eröffnungsverfahren mit allgemeinem
Verfügungsverbot . . . 4.359 470 c) Eröffnungsverfahren mit vorläufiger
Insolvenzverwaltung und Zustimmungs-
vorbehalt . . . 4.360 470 d) Abweisung des Insolvenzantrages mangels
Masse . . . 4.364 474 3. Insolvenz des Organträgers . . . 4.365 475 4. Insolvenz von Organgesellschaft und Organ-
träger . . . 4.369 476 5. Rechtsfolgen der Beendigung der Organgesell-
schaft . . . 4.371 478 6. Unerkannte Organschaft . . . 4.379 481 VIII. Vorsteuer im Insolvenzverfahren . . . 4.382 482 1. Vorsteuerabzug . . . 4.382 483 a) Grundlagen . . . 4.382 483 b) Vorsteuerberichtigung gem. § 17 Abs. 2
UStG . . . 4.387 485 aa) Uneinbringlichkeit von Forderungen . . 4.387 485 bb) Berichtigung in Folge von Insolvenz-
anfechtung . . . 4.392 487 cc) Berichtigung wegen nicht vollständig
erbrachter Leistungen . . . 4.394 489 (1) Nicht ausgeführte Lieferung oder
sonstige Leistung . . . 4.394 489 (2) Insolvenz des Leistungserbringers . . 4.395 489 (3) Insolvenz des Leistungsempfängers . 4.414 493 c) Vorsteuerberichtigung bei Rückgängig-
machung einer Leistung . . . 4.419 496 2. Vorsteuerberichtigung bei Änderung der Ver-
hältnisse (§ 15a UStG) . . . 4.425 500 IX. Verwertung von Sicherungsgut . . . 4.433 503 1. Grundlagen . . . 4.433 504
Rz. Seite 2. Verwertung von beweglichem Vermögen . . . 4.443 510 a) Ausgangslage . . . 4.443 510 b) Verwertung außerhalb eines Insolvenz-
verfahrens . . . 4.449 512 c) Insolvenzeröffnungsverfahren . . . 4.453 513
aa) Veräußerung durch den vorläufigen
Insolvenzverwalter . . . 4.453 513 bb) Veräußerung durch den Sicherungs-
nehmer . . . 4.456 515 d) Eröffnetes Insolvenzverfahren . . . 4.457 515
aa) Verwertung durch den Insolvenz-
verwalter . . . 4.457 515 bb) Verwertung durch den Sicherungs-
nehmer . . . 4.461 517 (1) Keine Verwertungsbefugnis des
Sicherungsnehmers . . . 4.461 517 (2) Überlassung zur Verwertung durch
den Insolvenzverwalter . . . 4.462 517 (3) Verwertung von Gegenständen im
Besitz des Sicherungsnehmers . . . . 4.464 518 (4) Selbsterwerb des Sicherungs-
nehmers . . . 4.467 519 (5) Verwertung durch den Insolvenz-
verwalter für Rechnung des Siche-
rungsnehmers . . . 4.469 520 cc) Freigabe an und Verwertung durch den
Schuldner . . . 4.471 521 3. Verwertung von unbeweglichem Vermögen . . . 4.475 524 a) Grundsatz . . . 4.475 524 b) Zwangsversteigerung . . . 4.476 525 c) Zwangsverwaltung . . . 4.481 528 d) Freihändiger Verkauf . . . 4.485 529 3. Verwertung von Forderungen . . . 4.488 530 X. „Kalte Zwangsverwaltung“ von Grundstücken
durch den Insolvenzverwalter . . . 4.491 531 XI. Geschäftsveräußerung im Ganzen . . . 4.494 533 XII. Steuerhaftung des Abtretungsempfängers gem.
§ 13c UStG . . . 4.500 534 1. Grundlagen . . . 4.500 535 2. Voraussetzungen der Haftung . . . 4.501 535 3. Mangelnde Gemeinschaftskonformität? . . . 4.502 536 4. Verwertung zedierter Forderungen im Insol-
venzverfahren . . . 4.504 537 5. Teleologische Reduktion des Anwendungs-
bereichs . . . 4.505 538
Rz. Seite 6. Grenzen der Haftung . . . 4.506 538 7. Verhältnis von Insolvenzanfechtung und
Haftung nach § 13c UStG . . . 4.509 539 XIII. Haftung des Unternehmers gem. § 25d UStG beim
Karusselgeschäft . . . 4.512 540 XIV. Besonderheiten im Nachlassinsolvenzverfahren . . 4.520 543 XV. Aufrechnungsbefugnisse der Finanzverwaltung . . . 4.521 543 1. Grundlagen . . . 4.521 543 2. Besonderheiten bei der Umsatzsteuer . . . 4.522 544 XVI. Vorsteuerabzug aus der Vergütungsrechnung des
Insolvenzverwalters . . . 4.531 547 XVII. Vorsteuerabzug aus der Vergütungsrechnung des
vorläufigen Insolvenzverwalters . . . 4.537 550 XVIII. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.540 552 D. Gewerbesteuer . . . 4.542 553 I. Grundlagen . . . 4.542 553 II. Praktische Bedeutung der Gewerbesteuer im Insol-
venzverfahren . . . 4.546 555 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Gewerbesteuer-
schuld . . . 4.548 556 IV. Gewerbeertrag in der Insolvenz . . . 4.551 557 V. Dauer der Gewerbesteuerpflicht . . . 4.553 558 VI. Aufrechnung durch die Gemeinde . . . 4.558 559 VII. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.559 560 E. Kraftfahrzeugsteuer . . . 4.561 561 I. Grundlagen . . . 4.561 561 II. Praktische Bedeutung der Kraftfahrzeugsteuer im
Insolvenzverfahren . . . 4.565 562 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Kraftfahrzeug-
steuerschuld . . . 4.567 562 IV. Steuerschuld für massezugehörige Kraftfahrzeuge
für das Jahr der Insolvenzeröffnung . . . 4.570 563 V. Steuerschuld für massezugehöriges Kraftfahrzeug
ist bei Insolvenzeröffnung im Voraus entrichtet . . 4.572 564 VI. Kraftfahrzeugsteuerschuld bei Freigabe von
(zunächst) massezugehörigen Kraftfahrzeugen . . . 4.574 565 VII. Kraftfahrzeugsteuer bei unpfändbaren Kraftfahr-
zeugen . . . 4.580 567
Rz. Seite VIII. Möglichkeit zur Beendigung der Kraftfahrzeug-
steuerschuld der Insolvenzmasse . . . 4.584 568 1. Außerbetriebsetzung . . . 4.585 568 2. Veräußerungsanzeige . . . 4.586 569 3. Anzeige der Freigabe . . . 4.587 569 IX. Kraftfahrzeuge mit Absonderungsrechten . . . 4.588 569 1. Sicherungsübereignung . . . 4.588 569 2. Unpfändbare Kraftfahrzeuge mit Sicherungs-
rechten . . . 4.590 570 3. Freigabe bei Kraftfahrzeugen mit Absonderungs-
rechten . . . 4.591 570 4. Veräußerung bzw. Abmeldung bei Kraftfahr-
zeugen mit Absonderungsrechten . . . 4.593 571 5. Kraftfahrzeuge mit Absonderungsrechten im
Verbraucherinsolvenzverfahren . . . 4.594 571 X. Kraftfahrzeug als insolvenzfreier Neuerwerb . . . . 4.596 572 XI. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.597 572 F. Erbschaft- und Schenkungsteuer . . . 4.598 573 I. Grundlagen . . . 4.598 573 II. Praktische Bedeutung der Erbschaftsteuer im
Insolvenzverfahren . . . 4.600 573 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Erbschaftsteuer-
forderungen . . . 4.601 574 IV. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.613 578 G. Grunderwerbsteuer . . . 4.614 579 I. Grundlagen . . . 4.614 579 II. Praktische Bedeutung der Grunderwerbsteuer im
Insolvenzverfahren . . . 4.623 581 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Grunderwerb-
steuerforderungen . . . 4.624 582 IV. Unbedenklichkeitsbescheinigung . . . 4.632 585 V. Erstattung der Grunderwerbsteuer . . . 4.633 586 VI. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.635 587 H. Grundsteuer . . . 4.636 588 I. Grundlagen . . . 4.636 588 II. Praktische Bedeutung der Grundsteuer im Insol-
venzverfahren . . . 4.639 589
Rz. Seite III. Insolvenzrechtliche Qualität der Grundsteuer-
forderungen . . . 4.640 589 IV. Bekanntgabe von Einheitswertbescheiden und
Grundsteuermessbescheiden während des Insol-
venzverfahrens . . . 4.646 591 V. Erlass der Grundsteuer . . . 4.649 593 VI. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.655 596 I. Indirekte Verbrauchsteuern . . . 4.656 597 I. Grundlagen . . . 4.656 597 II. Praktische Bedeutung der indirekten Verbrauch-
steuern im Insolvenzverfahren . . . 4.659 598 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Steuerforderungen 4.660 598 IV. Sachhaftung gem. § 76 AO . . . 4.664 599 1. Grundlagen . . . 4.664 599 2. Insolvenzanfechtung der Sachhaftung . . . 4.675 602 3. Auswirkungen der Anzeige der Masseunzuläng-
lichkeit . . . 4.685 604 J. Zölle . . . 4.687 606 I. Grundlagen . . . 4.687 606 II. Praktische Bedeutung der Zölle im Insolvenz-
verfahren . . . 4.692 607 III. Insolvenzrechtliche Qualität der Zölle . . . 4.693 608 K. Sonstige Steuern . . . 4.696 609 I. Hundesteuer . . . 4.696 609 II. Kirchensteuer . . . 4.700 611
Anhang
Ausgewählte Gesetzesnormen und Verwaltungsvorschriften
Seite I. Ausgewählte Gesetzesnormen und Normen in Verord-
nungen . . . 613 1. Abgabenordnung . . . 613 2. Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz . . . 616 3. Einkommensteuergesetz . . . 618 4. Gewerbesteuergesetz . . . 623 5. Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter
Haftung . . . 623
Seite 6. Handelsgesetzbuch . . . 624 7. Insolvenzordnung . . . 624 8. Insolvenzrechtliche Vergütungsverordnung . . . 634 9. Kraftfahrzeugsteuergesetz . . . 636 10. Köperschaftsteuergesetz . . . 636 11. Sozialgesetzbuch III . . . 642 12. Steuerberatungsgesetz . . . 643 13. Umsatzsteuergesetz . . . 644 14. Zivilprozessordung . . . 652 II. Ausgewählte Verwaltungsanweisungen . . . 652
1. Zur Erteilung von Auskünften über Daten, die zu einer Person im Besteuerungsverfahren gespeichert worden
sind . . . 652 2. Sog. „Sanierungserlass“ . . . 654 3. Allgemeine Verwaltungsvorschrift über die Durch-
führung der Vollstreckung nach der Abgabenordnung
(VollstrA) . . . 658
Stichwortverzeichnis. . . 701
Abkürzungsverzeichnis
a.A. anderer Ansicht
a.a.O. am angegebenen Ort
ABl. EG Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften
Abs. Absatz
a.F. alter Fassung
AG Aktiengesellschaft; Die Aktiengesellschaft (Zeitschrift)
AGB Allgemeine Geschäftsbedingungen
AktG Aktiengesetz
Alt. Alternative
Anh. Anhang
Anm. Anmerkung
AO Abgabenordnung
AO-StB Der AO-Steuer-Berater (Zeitschrift)
Aufl. Auflage
AW-Prax Außenwirtschaftliche Praxis (Zeitschrift)
BAG Bundesarbeitsgericht
BayObLG Bayerisches Oberstes Landesgericht BayVBl Bayerische Verwaltungsblätter (Zeitschrift) BB Betriebs-Berater (Zeitschrift)
Bdb. Brandenburg
Beschl. Beschluss
BFH Bundesfinanzhof
BFH/NV Sammlung der nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH
BGB Bürgerliches Gesetzbuch
BGBl. Bundesgesetzblatt
BGH Bundesgerichtshof
BGHZ Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen BKR Zeitschrift für Bank- und Kapitalmarktrecht
BMF Bundesfinanzministerium
BRAO Bundesrechtsanwaltsordnung BT-Drucks. Bundestagsdrucksache BVerfG Bundesverfassungsgericht BVerwG Bundesverwaltungsgericht
BW Baden-Württemberg
DB Der Betrieb (Zeitschrift)
DDZ Der Deutsche Zollbeamte (Zeitschrift) DGVZ Deutsche Gerichtsvollzieher Zeitung DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) d. Verf. der Verfasser
DZWIR Deutsche Zeitschrift für Wirtschafts- und Insolvenzrecht
EFG Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift)
EG Europäische Gemeinschaften
Entsch. Entscheidung
EStG Einkommensteuergesetz
ESUG Gesetz zur weiteren Erleichterung der Sanierung von Unternehmen
EuR Europarecht (Zeitschrift)
EuZA Europäische Zeitschrift für Arbeitsrecht
EWiR Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht (Zeitschrift)
f., ff. folgende
FD-InsR Fachdienst Insolvenzrecht (Zeitschrift)
FG Finanzgericht
FGO Finanzgerichtsordnung
FMStG Finanzmarktstabilisierungsgesetz
Fn. Fußnote
FPR Familie Partnerschaft und Recht (Zeitschrift) FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift)
Frankfurter-
Komm Frankfurter Kommentar
FS Festschrift
gem. gemäß
GesO Gesamtvollstreckungsordnung
GewO Gewerbeordnung
GG Grundgesetz
GKG Gerichtskostengesetz
GmbHG Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung
GmbHR GmbH-Rundschau (Zeitschrift) GmbH-StB Der GmbH-Steuer-Berater (Zeitschrift)
GrS Großer Senat
GVG Gerichtsverfassungsgesetz Hamburger-
Komm Hamburger Kommentar
Heidelberger-
Komm Heidelberger Kommentar
Hess. Hessen
HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift)
HGB Handelsgesetzbuch
h.M. herrschende Meinung
HRRS Online-Zeitschrift für höchstrichterliche Rechtsprechung im Strafrecht
Hrsg. Herausgeber
IBR Immobilien & Baurecht (Zeitschrift)
i.E. im Ergebnis
IFRS International Financial Reporting Standards
INF Information über Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) InsbürO Zeitschrift für das Insolvenzbüro
InsO Insolvenzordnung
InsVV Insolvenzrechtliche Vergütungsverordnung InVO Insolvenz und Vollstreckung (Zeitschrift)
i.S.d. im Sinne des
i.V.m. in Verbindung mit
JR Juristische Rundschau (Zeitschrift) JuS Juristische Schulung (Zeitschrift)
JZ Juristenzeitung
Kap. Kapitel
KG Kommanditgesellschaft; Kammergericht
KO Konkursordnung
KÖSDI Kölner Steuerdialog (Zeitschrift) KStG Körperschaftsteuergesetz KStR Körperschaftsteuer-Richtlinien KStZ Kommunale Steuerzeitschrift KTS Zeitschrift für Insolvenzrecht
LAG Landesarbeitsgericht
LG Landgericht
LKV Landes- und Kommunalverwaltung (Zeitschrift)
LMK Kommentierte BGH-Rechtsprechung
Lindenmaier-Möhring
MBP Mandant im Blickpunkt – Steuern, Buchführung, Bilanzen (Zeitschrift)
MDR Monatsschrift für Deutsches Recht (Zeitschrift) MünchKomm Münchener Kommentar
MV Mecklenburg-Vorpommern
m.w.N. mit weiteren Nachweisen MwStSystRL Mehrwertsteuersystemrichtlinie Nds. Niedersachsen; Niedersächsisches
n.F. neue Fassung
NJOZ Neue Juristische Online-Zeitschrift NJW Neue Juristische Wochenzeitschrift NJW-RR Neue Juristische Wochenzeitschrift –
Rechtsprechungs-Report
NotBZ Zeitschrift für die notarielle Beratungs- und Beurkundungspraxis
nv nicht veröffentlicht
NW Nordrhein-Westfalen
NWB Neue Wirtschafts-Briefe (Zeitschrift)
NZA Neue Zeitschrift für Arbeits- und Sozialrecht
NZG Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht NZI Neue Zeitschrift für Insolvenz und Sanierung NZS Neue Zeitschrift für Sozialrecht
OFD Oberfinanzdirektion
OLG Oberlandesgericht
PiR Praxis der Internationalen Rechnungslegung (Zeitschrift)
PIStB Praxis Internationale Steuerberatung (Zeitschrift) PStR Praxis Steuerstrafrecht (Zeitschrift)
RGZ Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Rh.-Pf. Rheinland-Pfalz
Rpfleger Der Deutsche Rechtspfleger (Zeitschrift) RpflStud Rechtspfleger Studienhefte
RsDE Beiträge zum Recht der sozialen Dienste und Einrichtungen
Rz. Randziffer
s. siehe
Sa.-Anh. Sachsen-Anhalt
Saarl. Saarland
Sachs. Sachsen
SchiedsVZ Zeitschrift für Schiedsverfahren Schl.-Holst. Schleswig-Holstein
SGB Sozialgesetzbuch
Slg. Sammlung
StBerG Steuerberatungsgesetz
Stbg Die Steuerberatung (Zeitschrift) SteuK Steuerrecht kurzgefasst (Zeitschrift)
StuB Unternehmensteuern und Bilanzen (Zeitschrift) StuW Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift)
StW Steuer-Warte (Zeitschrift)
StWK Steuer- und Wirtschafts-Kurzpost (Zeitschrift)
Thür. Thüringen
UmwStG Umwandlungssteuergesetz
Urt. Urteil
UStG Umsatzsteuergesetz
v. vom
VG Verwaltungsgericht
VGH Verwaltungsgerichtshof
VO Verordnung
VollstrA Allgemeine Verwaltungsvorschrift über die Durch- führung der Vollstreckung nach der Abgabenordnung
VR Verwaltungsrundschau (Zeitschrift) VwGO Verwaltungsgerichtsordnung VwVG Verwaltungsvollstreckungsgesetz
wistra Zeitschrift für Wirtschafts- und Steuerstrafrecht WM Zeitschrift für Wirtschaft- und Bankrecht Wpg. Die Wirschaftsprüfung (Zeitschrift)
WRV Weimarer Reichsverfassung
WuM Wohnungswirtschaft und Mietrecht (Zeitschrift)
z.B. zum Beispiel
ZEuS Zeitschrift für europarechtliche Studien ZFSH SGB Zeitschrift für die sozialgerichtliche Praxis ZfZ Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern ZInsO Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht ZIP Zeitschrift für Wirtschaftsrecht
ZKF Zeitschrift für Kommunalfinanzen
ZPO Zivilprozessordnung
ZVG Zwangsversteigerungsgesetz
Gesamtliteraturverzeichnis
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Wrobel-Sachs, Hildegard (Red.), Kölner Schrift zur Insolvenzordnung, 3. Aufl. 2009
Zeuner, Mark, Die Anfechtung in der Insolvenz, 2. Aufl. 2007
Kapitel 1 Grundlagen
A. Das Spannungsfeld von Insolvenz- und Steuerrecht
Insolvenzsteuerrecht ist keine in sich geschlossene Rechtsmaterie. Der Begriff bezeichnet vielmehr das Schnittfeld von Insolvenz- und Steuer- recht. Maßgeblich sind hier bestimmte Teile des Insolvenzrechts, die mit bestimmten Teilen des Steuerrechts interagieren. Es findet eine wechsel- seitige Beeinflussung der beiden Rechtsgebiete statt, keine einseitige Überlagerung. Zwar liest man mitunter, Insolvenzrecht gehe vor Steuer- recht. Doch diese einseitige Betrachtung ist verfehlt. Tatsächlich be- stimmt das Insolvenzrecht, welche Forderungen in welcher Weise gegen das Schuldnervermögen geltend gemacht und vollstreckt werden können.
Ob aber eine Steuerforderung gegen das Schuldnervermögen überhaupt be- oder entsteht und in welcher Höhe, sind Fragen, die allein nach steuer- rechtlichen Maßstäben zu beurteilen sind.
Im Grunde genommen könnten die im Insolvenzsteuerrecht relevanten Fragen nach diesem sehr einfachen System beantwortet werden. So ist es wohl außer Zweifel, dass eine Einkommensteuerforderung, die gegen den Insolvenzschuldner für vor der Insolvenzantragstellung liegende Veranla- gungszeiträume bereits vor Insolvenzantragstellung bestandskräftig fest- gesetzt worden ist, im Insolvenzverfahren den Rang einer einfachen Insol- venzforderung (§ 38 InsO) einnimmt. Aber schon die in diesem Satz ent- haltenden Einschränkungen lassen erkennen, dass die Komplexität steuerrechtlicher Ansprüche vielfältige Zweifelsfragen aufwerfen kann.
Im Gegensatz zu der eben vorgenommenen Einordnung der Steuerforde- rung zu den Insolvenzforderungen fällt die Frage nach der Art und Weise der Geltendmachung der Forderung nach Insolvenzeröffnung nicht mehr ganz so leicht. Um es an dieser Stelle vorweg zu nehmen: Eine Festset- zung der Steuerforderung durch Bescheid nach abgabenrechtlichen Vor- schriften darf es aus insolvenzrechtlichen Gründen nicht mehr geben.
Vollends angekommen im insolvenzsteuerrechtlichen Epizentrum ist derjenige, der nach der Zuordnung der Einkommensteuerschuld des Insol- venzschuldners für den Veranlagungszeitraum fragt, in den die Insolvenz- eröffnung – bzw. seit Verabschiedung des Haushaltsbegleitgesetzes 2011 am 28. Oktober 2010 die Anordnung der vorläufigen Insolvenzverwaltung – fällt: Zwar kann die Einkommensteuerschuld steuerrechtlich nur als einheitlicher Steueranspruch für den gesamten Veranlagungszeitraum entstehen, insolvenzrechtlich muss aber eine – in den Einzelheiten aus verständlichen Gründen höchst streitige – Zuordnung von Teilen dieses steuerrechtlich einheitlichen Anspruchs zu den insolvenzrechtlichen For- derungskategorien vorgenommen werden, die – in Ermangelung spezieller
1.1
1.2
1.3
gesetzlicher (insolvenzrechtlicher) Anordnungen – nur mehr oder weniger scharf vorgenommen werden kann.
Das eben vorgestellte Beispiel verdeutlicht die Probleme bei der Harmoni- sierung des Steuerrechts mit dem Insolvenzrecht. Während das Steuer- recht auf bestimmte Besteuerungszeiträume abstellt, schafft das Insol- venzrecht eigene Zäsuren durch die Insolvenzantragstellung, die Anord- nung von Sicherungsmaßnahmen während des Eröffnungsverfahrens, die Insolvenzeröffnung und – nicht zuletzt – die Aufhebung des Insolvenzver- fahrens. Diese Zäsuren bringen es mit sich, dass – dem Steuerrecht an- sonsten vollkommen fremd – einheitliche Besteuerungszeiträume in da- von abweichende Besteuerungsabschnitte zerlegt werden müssen. Dabei kommt es freilich zu Friktionen, die Anlass zu juristischer Diskussion bieten, sowohl in der Literatur als auch in der Rechtsprechung.
Für den Insolvenzrechtler schwer erträglich ist, dass das Insolvenzsteuer- recht nicht allzu selten fiskalpolitisch beeinflusst zu sein scheint. Das In- solvenzrecht wird – nach der endlich überwundenen Schieflage, die dem Konkursrecht noch immanent war – von einem obersten Grundsatz be- stimmt: DemGrundsatz der Gläubigergleichbehandlung. Wer die Gläubi- gergleichbehandlung abschafft oder auch nur einschränkt, der schafft das moderne Insolvenzrecht ab, das international hohes Ansehen genießt und Vorbildfunktion einnimmt, und fällt in die Tradition des überkommenen Konkursrechtes zurück. Solches muss durchweg vermieden werden. Des- wegen kann und muss der Fiskus wie alle anderen Gläubiger auch mit gleicher Quote aus der Insolvenzmasse Befriedigung für bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens bestehende Verbindlichkeiten erhalten. Eine Bevor- zugung des Fiskus darf es nicht geben. Ob man sie, wenn der Gesetzgeber sich eines Tages aus haushaltspolitischen Gründen entschließen sollte, die konkursrechtlichen Rangvorrechte des Fiskus wieder einzuführen, überhaupt als verfassungskonform ansehen könnte, darf zu Recht bezwei- felt werden, weil jeder Gläubiger durch die Insolvenzeröffnung eine grundrechtlich relevante Einschränkung seiner Eigentumsrechte an der ihm zustehenden Forderung erfährt und bei dieser Einschränkung Gleich- behandlung mit den übrigen Gläubigern verlangen kann. Eine Gläubiger- bevorzugung in Form von Rangvorrechten ist daher nicht zu erwarten. Al- lerdings eignen sich auch Einschränkungen der Anfechtbarkeit von Be- friedigungen oder besondere Aufrechnungsbefugnisse zur Bevorzugung einzelner Gläubiger. Auch hier greifen aber letztlich die eben angedeute- ten verfassungsrechtlichen Bedenken. Deswegen ist auch hier äußerste Vorsicht geboten. Allerdings ist der Fiskus in einem rein tatsächlichen Punkt schon vom Grundsatz her nicht „gleich“ den meisten anderen Gläubigern: Der Fiskus kann sich den Insolvenzschuldner nicht als Schuldner aussuchen und er kann ihn schon gar nicht ablehnen. Während die meisten Gläubiger sich ihren Schuldner aussuchen und frei entschei- den können, ob sie mit ihm in Rechtsbeziehungen eintreten oder nicht, wird der Fiskus regelmäßig ungewollt kraft Gesetzes Gläubiger oder Schuldner eines Steuerpflichtigen. Diese Sonderrolle kann punktuell Son- 1.4
1.5
derrechte rechtfertigen. Und hier wird wieder das Spannungsverhältnis der beiden Rechtsmaterien offenbar: Diese Sonderrechte dürfen die insol- venzrechtlichen Grundpfeiler nicht umwerfen, sondern – wenn über- haupt – allenfalls die Last der Zwangsgläubigerschaft des Fiskus kompen- sieren. Es darf also nicht das bei Insolvenzeröffnung vorhandene, allen Gläubigern gemeinsam als Haftungssubstrat zugewiesene Vermögen zu Gunsten einer einseitigen Befriedigung des Fiskus geschmälert werden, sondern es dürfen nur die abgabenrechtlich zulässigen und insolvenz- rechtlich für die jeweilige Forderungskategorie nicht ausgeschlossenen Durchsetzungsmöglichkeiten zugelassen werden. Deswegen ist die Voll- streckung einer Steuerforderung, die Masseverbindlichkeit ist, grundsätz- lich nach abgabenrechtlichen Maßstäben zuzulassen.
Schwierigkeiten bringt auch die Rollenverteilung der am Insolvenzverfah- ren Beteiligten im Steuerverfahren mit sich. Auch im eröffneten Insol- venzverfahren bleibt der Insolvenzschuldner Beteiligter i.S.v. § 78 AO. So- mit bleibt er auch zur Mitwirkung und zur Erteilung von Auskünften ge- genüber der Finanzverwaltung verpflichtet. Zur Vorlage von Unterlagen ist er hingegen weder verpflichtet noch befugt, weil insoweit das alleinige Verfügungsrecht des Insolvenzverwalters besteht. Der Pflichtenkreis des Insolvenzverwalters hingegen umfasst alles, was ohne Insolvenzverfahren den Schuldner betroffen hätte, also insbesondere die Pflicht zur Mitwir- kung bei der Ermittlung des Sachverhalts, die Auskunftspflicht und die Buchführungs- und Steuererklärungspflichten. Die Steuererklärungs- pflichten treffen den Insolvenzverwalter auf Grund der auf ihn übergegan- genen Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das schuldnerische Ver- mögen, die seine Stellung als Vermögensverwalter mit sich bringt, auch für Zeiträume, die vor der Insolvenzeröffnung liegen. Praktisch ist diese Pflicht für den Insolvenzverwalter in den allermeisten Insolvenzverfahren allerdings nicht befriedigend oder gar nicht erfüllbar, weil er auf eine ge- ordnete Buchhaltung des Insolvenzschuldners und dessen Auskunftsfreu- digkeit angewiesen wäre – schließlich war der Insolvenzverwalter vor sei- ner Stellung „noch nicht dabei“. Soll ihm respektive dem Insolvenzge- richt zugemutet werden, das insolvenzrechtlich theoretisch zulässige Instrumentarium zur Informationserlangung, bestehend aus gerichtlicher Vorführung, eidesstattlicher Versicherung und ggf. sogar Verhaftung des Schuldners zu exerzieren, nur um der öffentlich-rechtlichen Pflicht zur Abgabe ordnungsgemäßer Steuererklärungen nachkommen zu können?
Aus steuerrechtlicher Sicht ist diese Frage klar zu beantworten und es ist schwer einsehbar, warum der Insolvenzverwalter hier anders behandelt werden soll, als ein „normaler“ Steuerpflichtiger. Schließlich tritt er als Partei kraft Amtes vollumfänglich in die Rechtsstellung des Schuldners ein. Aus insolvenzrechtlicher Sicht hingegen muss einem solchen Auf- wand hingegen eine klare Absage erteilt werden, denn solcher Aufwand bringt erhebliche Kosten mit sich, die die Insolvenzmasse zu tragen hat, wodurch die Befriedigungsquoten sinken und – nicht zuletzt – der Fiskus als Steuergläubiger ebenfalls Geld verliert. Was außerhalb von Insolvenz- verfahren ordnungspolitisch geboten ist, kann im Insolvenzverfahren
1.6
bloße Vernichtung von Steuermitteln sein. Augenmaß ist hier gefragt, mit den Unzulänglichkeiten der Eruptionen, die jedes Insolvenzverfahren mit sich bringt, pragmatisch umzugehen, gehört auf Seiten aller Beteilig- ter zum Geschäft.
B. Erfahrungen der Insolvenz- und Finanzpraktiker
Jede einseitige Betrachtung der insolvenzsteuerrechtlichen Materie ver- bietet sich. Man stößt bei der Befassung mit der Materie ständig an Punk- te, an denen der insolvenzrechtlich vorgeprägte Jurist anders entscheiden möchte als der steuerrechtlich vorgeprägte. Ein funktionierendes, in sich schlüssiges Insolvenzsteuerrecht entsteht in diesem Spannungsfeld nur, wenn man sämtliche Facetten in den Blick nimmt – verfahrensrechtliche wie auch materiellrechtliche – und die Einzelfragen im Zusammenhang jeweils folgerichtig entscheidet. Beide Gebiete dürfen dabei nicht in ih- rem Kern, in ihren jeweiligen Grundstrukturen zerstört werden, nur um die jeweils andere Materie zur Geltung zu bringen.
Genau hier liegt das praktische Problem. Wenige Praktiker fühlen sich so- wohl im Steuerrecht als auch im Insolvenzrecht gleichermaßen heimisch.
Finanzrichter bewegen sich ständig in schwierigsten steuerrechtlichen Fragestellungen und bewältigen eine Sintflut aus Gesetzen, anderen Nor- men, Rechtsprechung und terra incognita. Die insolvenzrechtliche Kom- ponente in einer steuerrechtlichen Fragestellung kommt nur in einem kleinen Teil des finanzgerichtlichen Rechtsprechungsgeschehens vor.
Eine systematische Durchdringung des Insolvenzrechts und eine Inkorpo- ration der insolvenzrechtlichen Maximen, insbesondere der nicht ge- schriebenen, ist bei peripherer Befassung mit der Materie kaum möglich.
Es erfordert ein engagiertes und grundlegendes Studium des Insolvenz- rechts, um nicht Fernwirkungen der Entscheidung einer zu entscheiden- den Fragestellung zu übersehen. Der Insolvenzpraktiker ist gut beraten, in finanzgerichtlichen Auseinandersetzungen ein wenig „auszuholen“
und insolvenzrechtliche Grundlagen, Hintergründe und Auswirkungen konkreter Streitfragen im finanzgerichtlichen Verfahren zu erhellen. Er- freulicher Weise zeigen viele Entscheidungen der vergangenen Monate, dass die Bereitschaft vieler Finanzgerichte und insbesondere des Bundes- finanzhofes stark ausgeprägt ist, sich des Insolvenzrechts anzunehmen.
Reflektierte und gut durchdachte Entscheidungen sind die erfreuliche Fol- ge.
Ebenfalls vor großen Herausforderungen insolvenzrechtlicher Natur ste- hen vieleSteuerberater. Die Beratung von Mandanten in der Krise ist ein heikles Pflaster, nicht nur, weil der Steuerberater Gefahr läuft, dass die Zahlung seines Honorars von einem späteren Insolvenzverwalter ange- fochten wird und der Steuerberater somit für Gottes Lohn gearbeitet hat, sondern weil ein Steuerberater schnell in die persönliche Haftung wegen Beihilfe zur Insolvenzverschleppung geraten kann. Dieses Risikos schei- nen sich bislang nur wenige Steuerberater bewusst zu sein, und Insol- venzverwalter erkennen dieses Terrain zunehmend. Ein interessantes Ge- schäftsfeld erschließen sich hingegen manche Steuerberater zunehmend:
Die Steuerberatung für Insolvenzverwalter. Viele Insolvenzverwalter be- auftragen die schuldnerische Finanz- und Lohnbuchhaltung für den Insol-
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