Die Reformentwicklung im öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesen – Notwendigkeiten, Chancen und offene
4. Standardisierung durch EPSAS Angesichts der jüngsten Finanz- und
Staatsschuldenkrise hat sich die Erkenntnis durchgesetzt, dass die Kri-se, ihre Bewältigung und die erhoffte zukünftige Vermeidung ähnlicher Situ-ationen nicht losgelöst zu sehen sind von den heterogenen und unzureichen-den Informationen über die tatsächliche Finanz-situation der einzelnen europäischen Staaten und damit Europas insgesamt.20 Denn es herrscht inner-halb der EU mit ihrer faktischen Tendenz zu einer Fiskalunion, aber auch innerhalb einzelner Staaten, insbesondere wie oben aufgezeigt in Deutschland, ein hohes Maß an Intransparenz und Unzulänglich-keiten öffentlicher Haushalte21 und der Finanzsta-tistiken. Auch hier scheint Transparenz als notwen-dige Voraussetzung für wirksame Maßnahmen zur
Abb. 4: Institutionenökonomischer Bezugsrahmen der Reform.
16 Faktisch handelt es sich um ein mehrstufiges Prinzipal-Agenten Problem.
17 Hierzu Budäus (1999) und die dort angegebene Literatur.
18 Vgl. z.B. Burth/Hilgers (2013); Deutscher Städtetag/PWC (2011). Unabhängig von diesen empirischen Ergebnissen findet sich eine an-dere Einschätzung bei Bogumil et al. (2011).
19 In diesem Zusammenhang ist auch daran zu denken, dass etwa ein Teil der Altersversorgung der derzeitigen politisch verantwortlichen Entscheidungsträger von der zukünftigen Entwicklung in bestimmten Politikfeldern abhängig gemacht wird. So könnten etwa Verschul-dungsstand, Arbeitslosigkeit, BilVerschul-dungsstand, BIP u.a.m. als Indikatoren herangezogen werden.
20 Europäische Kommission (2013), S. 2.
21 Vgl. zur Heterogenität des öffentlichen Rechnungswesens auf kommunaler Ebene Mühlenkamp/Glöckner (2009); zur Unzulänglichkeit der nationalen Finanzstatistik etwa die Diskussion um die Reform des Finanzstatistikgesetzes in Deutschland.
Dritter Sektor und Europa 103
Gewährleistung von Finanzstabilität das Gebot der Stunde. Dabei wird seitens der EU einer Harmoni-sierung des öffentlichen Rechnungswesens der Mit-gliedsstaaten (MS) als Grundlage zur Umsetzung des ESVG-95-Standards22 eine besondere Bedeutung beigemessen. Es bedarf nach Auffassung
der EU-Kommission zur Gewährleistung von Haushaltsdisziplin der Einführung ei-ner standardisierten Periodenrechnung in den MS, die aus Sicht der Kommission nicht mehr zur Disposition steht.
Inzwischen wurde von Eurostat im Auftrag der Kommission ein Konsultationsverfah-ren eingeleitet und eine Befragung der MS zur Eignung der IPSAS als Referenz-system für eine Standardisierung durch-geführt, deren Anwendung die Doppik be-dingt. Auf Grund der vorliegenden Ein-schätzung wird im Ergebnis empfohlen, europäische Standards für die öffentliche Rechnungslegung (EPSAS) zu erarbeiten, denen die IPSAS als Basis dienen sol-len.23 Es wird allerdings eingeschränkt, dass die IPSAS die zu befolgenden Bu-chungsmethoden nicht ausreichend ge-nau beschreiben und zu viele Wahlrechte zulassen. Zudem wird der Entwicklungs-stand der IPSAS bezogen auf spezifische Probleme des öffentlichen Sektors bisher als noch nicht hinreichend angesehen. So
greift die Kommission die Einschätzung auf, dass im IPSAS Regelwerk wesentliche staatliche Geldflüsse wie Steuern und Sozialleistungen nicht vollständig oder nicht praktisch anwendbar abgebildet werden können und die „besonderen Bedürfnisse, Merk-male und Interessen der öffentlichen Rechnungs-legung nur unzureichend berücksichtigt“ sind.24 Hingegen sieht sie derzeit 14 IPSAS Standards als direkt in EPSAS überführbar an (insbesondere IPSAS 1– 5, 9 –14), 14 weitere müssten angepasst sowie vier weitere gänzlich überarbeitet und geän-dert werden (IPSAS 6, 28, 29 und 30).
Organisatorischer Kern der EPSAS Governance, also der Organisations- und Legitimationsstruktur, soll das sog. EPSAS Committee sein (s. Abb. 5). Es soll sich aus einem Vertreter je MS zusammensetzen, wo-bei die Vertreter aus einer Institution des öffentli-chen Rechnungswesens des jeweiligen MS stammen
sollen. In einer zweiten Konsultation, mit deren Aus-wertung Mitte 2014 zu rechnen ist, wird gegenwär-tig über die nachfolgende Governance Struktur insb.
hinsichtlich Ausgestaltung, Besetzung der Gruppen und Berichtspflichten diskutiert.
Es ist nach den bisherigen Einschätzungen von Eu-rostat davon auszugehen, dass im Laufe des Jahres 2015 mit einer entsprechenden EU-Verordnung zur Einführung von EPSAS auf der Basis modifizierter IPSAS zu rechnen ist. Insbesondere angesichts der hierbei durchaus bestehenden Chance der MS, maß-gebenden Einfluss auf die Ausgestaltung der EPSAS zu nehmen, liegt hier mittelfristig eine große Chan-ce für eine Standardisierung des öffentlichen Haus-halts- und Rechnungswesens sowohl für die europäi-sche als auch die nationale Ebene.
Allerdings formiert sich zurzeit erheblicher Widerstand gegen die Konzeption der EU. Auf kommunaler Ebene ist er weniger grundsätzlicher Art, sondern richtet sich primär gegen den zusätzlichen Aufwand einer mögli-chen Neubewertung von Vermögen. Als Nutzen stün-de diesem vergleichsweise doch eher geringen Auf-wand die Einheitlichkeit von Ansatz und Bewertung
Abb. 5: EPSAS Governance (Quelle: Eurostat (2013)).
AWV-INFORMATIONEN Spezial 4/2016
Die Doppik in den verschiedenen Verwaltungsebenen 104
auf kommunaler Ebene gegenüber. Mit einem derarti-gen wünschenswerten Zustand würde die immer wie-der eingeforwie-derte Vergleichbarkeit und damit ein sys-tematisches und flächendeckendes Benchmarking als Marktäquivalent im öffentlichen Sektor ermöglicht.
Das Zentrum des Widerstands gegen die EPSAS liegt auf Staatsebene, ein Widerstand der sich auch in einem entsprechenden Beschluss des Bundesrats vom Februar 2014 niederschlägt. Faktisch dürfte die Ablehnung von EPSAS auf Staatsebene vor al-lem gegen den von der EU-Kommission implizit zwin-gend geforderten Systemwechsel zur Doppik (Accru-al Accounting) richten und damit verbunden gegen eine institutionelle Transparenz über den tatsächli-chen Ressourcenverbrauch und insbesondere gegen ein realistische Abbildung der Finanzsituation auf Staatsebene. Dieses wird in der aktuellen Diskussion allerdings nicht erkennbar.
Denn als Hauptgrund werden vielmehr die Kosten für die Umstellung auf ein standardisiertes öffentliches Rechnungswesen in Höhe von 0,02 bis 0,1 Prozent des BIP genannt.25 Für Deutschland wären das bis zu 2,6 Mrd. Euro. Diese Größenordnung wird von den nationalen Gegnern der EU-Konzeption als Argument dafür verwendet, den Nutzen der Reforminitiative der EU schon allein aus Kostengründen grundsätzlich in Frage zu stellen. Dem stehen allerdings folgende Sa-chargumente gegenüber:
(1) Bisher gibt es keine konkreten Anhaltspunkte für die zu erwartenden Kosten einer Umstellung. So hat erst jüngst die EU-Kommission ein Projekt zur Ermittlung der Kosten vergeben. Die Kosten dürf-ten von Staat zu Staat und Kommune zu Kommu-ne verschieden sein. Sie sind vor allem abhängig vom jeweiligen Reformstand, der Reformbereit-schaft, den bisherigen Maßnahmen in der Vergan-genheit zur Überwindung der klassischen Ka-meralistik und der grundsätzlichen Bereitschaft, die Notwendigkeit eines doppischen Haushalts- und Rechnungswesens zu akzeptieren. So wer-den jene Gebietskörperschaften, die schon früh mit flächendeckenden Reformen begonnen ha-ben, den anstehenden Umstellungen relativ ge-lassen gegenüberstehen – gerade auch hinsicht-lich der Kosten. Es handelt sich für diese Ziel-gruppe nicht mehr um eine grundlegende Reform des Rechnungsstils mit all seinen Umsetzungs-schwierigkeiten und kostenmäßigen Konsequen-zen sondern „lediglich“ um eine Anpassung an geänderte Standards von Ansatz und Bewertung
der Rechengrößen. Faktisch haben diese reform-willigen Gebietskörperschaften die Kosten der Umstellung in wesentlichen Teilen bereits vorge-zogen. Von daher werden überwiegend nur jene mit Nutzen-Kosten-Relationen argumentieren, die bisher nicht reformwillig waren. Gewährleis-tet werden muss bei der Zurechnung der Kosten der Umstellung, dass nicht diejenigen zusätzlich bestraft werden, die frühzeitig den Reformbedarf erkannt und entsprechend umgesetzt haben. Zu diskutieren ist in diesem Zusammenhang, inwie-weit das Konnexitätsprinzip zur Anwendung kom-men sollte.
(2) Nutzen-Kosten-Relationen erscheinen eher als Spekulationen, da der Nutzen insgesamt kaum quantifizierbar ist. Er liegt in einer erhöhten Transparenz, verbesserter Vergleichbarkeit, Chan-cen zur Vermeidung von Fehlentwicklungen und der Möglichkeit, eine relativ problemlos operativ zu handhabende doppische Schuldenbremse zu implementieren.
(3) Wenn es gelingt durch das Vorgehen der EU nur einen Bruchteil der bisherigen Kosten zur Rettung des Euros zu vermeiden, was außer Frage stehen dürfte, so ist mit an Sicherheit grenzender Wahr-scheinlichkeit davon auszugehen, dass dies für Deutschland ein Mehrfaches von 2,6 Mrd. Euro ausmachen dürfte.
(4) Akzeptiert man die unzulängliche Situation der Informationsbasis zur Vermeidung von Finanzin-stabilitäten bis hin zur staatlichen Insolvenz und hält eine Verbesserung der Informationssituation bzw. der finanzstatistischen Grundlagen für un-abdingbar, lehnt aber weiterhin das Vorgehen der EU zur Standardisierung des Rechnungswesens ab, so müssten andere Wege für eine Verbesse-rung der Situation gefunden werden, etwa regel-mäßige empirische Erhebungen von Einzeldaten bei den Mitgliedsländern. Um eine kostenmäßige Vorstellung für derartige alternative Maßnahmen zu gewinnen, muss man sich – unabhängig von der Ergebnisqualität – allein die Kosten des na-tionalen registergestützten Zensus von 2011 ver-gegenwärtigen, der wesentlich kostengünstiger ist als eine klassische Volkszählung. Die Kosten la-gen bei 710 Mio. Euro!26
(5) Geht man davon aus, dass die Transparenz öffent-licher Ressourcensteuerung sowie der intergene-rativen Ungerechtigkeit ein Demokratiegebot ist,
25 Vgl. Europäische Kommission (2013), S. 9.
26 Vgl. Zensus (2011).
Dritter Sektor und Europa 105
so stellen die Kosten für die Herstellung dieser Transparenz „sunk costs“ eines demokratischen Systems dar. Analog zu den Kosten von Wahlen in Demokratien kann man diese nicht mit Kosten-Nutzen-Überlegungen begründen bzw. ablehnen.
Wahlen sind Systembestandteil von Demokratien.
Dieses gilt auch für die Transparenz der öffentli-chen Ressourcensituation und -steuerung.
Neben dem Kostenargument spielen noch einige wei-tere Positionen eine Rolle. So haben die Rechnungs-höfe von Bund und Ländern Mitte Mai 2014 in ei-ner gemeinsamen Stellungnahme zwar grundsätzlich eine Standardisierung im öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesen begrüßt, bezweifeln allerdings, dass EPSAS hierfür ein geeigneter Ansatz sein kann.
Insofern zeigt sich hier zumindest für den Bundes-rechnungshof eine gewisse Diskontinuität zu seiner Position in der Vergangenheit. Denn im Sinne der 2006 abgegebenen Empfehlungen zum zukünftigen Reformprozess in Deutschland wäre zumindest de-tailliert zu prüfen gewesen, weshalb die Initiative der EU nicht ein positiver Beitrag zur Umsetzung dieser Empfehlungen sein kann. Auch fällt in der Stellung-nahme auf, dass die folgende in diesem Zusammen-hang gegenüber EPSAS offene und für die zukünfti-ge Entwicklung möglicherweise maßzukünfti-gebende Aussa-ge des BMF im Abschlussbericht der Projektgruppe zur Modernisierung des Haushalts- und Rechnungs-wesens des Bundes (MHR) keinerlei Beachtung ge-funden hat: „Bei der Fortentwicklung der Vermögens-rechnung sind auch die Entwicklungen im europäi-schen Raum bezüglich einer möglichen Einführung harmonisierter Rechnungsführungsstandards, sog.
EPSAS, zu beachten. Vor diesem Hintergrund wird zu entscheiden sein, ob eine Weiterentwicklung der Ver-mögensrechnung hin zu VKR (Verwaltungskontenrah-men) und SsD (Standards staatlicher Doppik) bereits zum derzeitigen Zeitpunkt vollzogen werden soll.“27 Auch ist darauf zu verweisen, dass die kommuna-len Spitzenverbände über die Bertelsmann Stiftung ein Rechtsgutachten zur Zulässigkeit der Einführung von EPSAS durch die EU-Kommission haben erstel-len lassen. Nach diesem Gutachten besteht zur Zeit keine Rechtsgrundlage für das geplante Vorgehen der EU-Kommission, EPSAS bei den EU-Mitgliedern ein-zuführen. Eine entsprechende Harmonisierung des öffentlichen Rechnungswesens erfordere eine
Ände-rung der EU-Verträge. Demgegenüber vertritt Euros-tat als federführend beauftragt mit der Umsetzung von EPSAS nach wie vor die Auffassung, dass die eu-roparechtliche Grundlage für die Einführung der EP-SAS zweifelsohne gegeben sei.28
Angesichts der von Deutschland eingegangenen Haf-tungen im Rahmen der unterschiedlichen Maßnah-menprogramme zur Rettung und Stabilisierung des Euro bzw. einzelner Krisenländer ist der Widerstand gegen eine größere Transparenz über die öffentli-chen Finanzen und eine Standardisierung des öffent-lichen Rechnungswesens mit Hilfe von EPSAS eher kontraproduktiv. So müsste gerade Deutschland auf-grund einer inzwischen faktisch bestehenden Fiskal- und Haftungsunion ein originäres Interesse an einem transparenten öffentlichen Rechnungswesen bei al-len Mitgliedsländern haben.29 Welche Standards da-bei inhaltlich als EPSAS festgelegt werden und in welchem Ausmaß hierbei die IPSAS zur Anwendung kommen, dürfte ganz entscheidend von dem Engage-ment und der Mitwirkungsbereitschaft der einzelnen Mitglieder abhängen, die EPSAS inhaltlich auszuge-stalten. Zudem ist die europäische Standardisierung des öffentlichen Rechnungswesens nicht zuletzt als ein Mosaikstein auf dem Weg zu einem einheitlichen Europa unter konsequenter Praktizierung des Subsi-diaritätsprinzips zu begreifen, trotz der derzeitigen eher Europa kritischen Grundstimmung. Egal ob In-tergouvernementalisten als Verfechter eines europäi-schen Staatenbundes – ihre Kritik richtet sich auf die Verlagerung immer mehr nationaler Hoheitsrechte auf EU-Institutionen – oder Föderalisten als Anhänger ei-nes europäischen Bundesstaates – ihre Kritik richtet sich auf das bestehende Demokratiedefizit innerhalb der EU – es bedarf einer wesentlichen Vereinheitli-chung des öffentlichen Haushalts- und Rechnungs-wesens zur Gewährleistung zukünftiger europäischer Handlungsfähigkeit und Gestaltungsmöglichkeiten.
Schließlich bereitet große Sorge der Umgang des Wissenschaftssystems mit dem öffentlichen Haus-halts- und Rechnungswesens auf nationaler und in-ternationaler Ebene. Hier besteht ein krasses Defi-zit, das bei Fortsetzung des Status Quo – wie schon in der Vergangenheit – mittel und langfristig zu wei-ter steigenden gesellschaftlichen Transaktionskos-ten führen wird. Einerseits muss sich so gut wie jede der etwa 14.000 nationalen Gebietskörperschaften
AWV-INFORMATIONEN Spezial 4/2016
Die Doppik in den verschiedenen Verwaltungsebenen 106
intensiv mit dem Umbau und der Reform des öffent-lichen Haushalts- und Rechnungswesens seit Jahren auseinandersetzen, sei es im Rahmen der Umset-zung der Doppik, der integrierten Verbundrechnung, eines produktorientierten Budgets, der Wirkungsori-entierung, der Leistungserfassung als Grundlage ei-nes individuellen oder kollektiven Anreiz-/Sankti-onssystems, der Erstellung eines Gesamtabschlusses u. v. m. Andererseits gibt es im deutschen Universi-tätswesen an keiner wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät einen einzigen Lehrstuhl zum öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesen, an dem systema-tisch Forschung und Lehre auf den genannten Ge-bieten betrieben wird. Das Wissenschaftssystem hat sich von der Reform und Weiterentwicklung ei-nes ganz zentralen gesellschaftlichen Problemfeldes weitgehend abgekoppelt. Teilweise wird das
öffentli-che Haushalts- und Rechnungswesen sogar als wis-senschaftlich irrerelevant angesehen.30 Gleichzeitig wird aber im vergleich hierzu das privatwirtschaft-liche Rechnungswesen selbstverständlich in hohem Maße als wissenschaftlich relevant betrachtet. Ent-sprechend unterhält jede wirtschaftswissenschaftli-che Fakultät in Deutschland i. d. R. mehr als einen Lehrstuhl zum Rechnungswesen und Controlling pri-vater Unternehmen. Der Staat stellt den Universitä-ten umfassend Mittel für Forschung und Lehre zur Weiterentwicklung von Effektivität und Effizienz pri-vater Unternehmen zur Verfügung, indem er eine Vielzahl entsprechender Lehrstühle Institute bis hin zu ganzen Fakultäten finanziert. Für die eigenen Or-ganisationen stellt er hierfür hingegen so gut wie kei-ne Mittel zur Verfügung – und das bei eikei-ner Staats-quote von fast 50 Prozent.
30 Die gesellschaftliche Relevanz und damit auch eine gewisse Verpflichtung von Wissenschaft sich trotz aller Freiheit von Forschung und Lehre hiermit zu befassen, wird national und international schon allein an der Vielzahl von Projekten deutlich, die Reformen zum öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesen mit Nachhaltigkeitsansätzen zu integrieren.
Quellenangaben
Adam, B. (2013), Einführung in die IPSAS: Grundlagen und Fallstudie, Berlin.
Bals, H. (2011), Neue Haushaltssteuerung, in: Blanke B. et al. (Hrsg.), Handbuch zur Verwaltungsreform, 4. Aufl., Wies-baden.
Biskoping-Kriening, L. (2014), IPSAS, EPSAS und das NKF, in: Der Gemeindehaushalt 2014, Heft 2, S. 1-17.
Bogumil, J./Ebinger, F./Holtkamp, L. (2011), Vom Ver-such, das Neue Steuerungsmodell verpflichtend einzu-führen – Wirkungen des Neuen Kommunalen Finanzma-nagements in NRW. Verwaltung und Management, 17(4), S. 171-180.
Buchanan, J. M./Tullock, G. (1962), The Calculus of Consent.
Ann Arbor: University of Michigan Press.
Budäus, D.(1999), Von der Dominanz der Sachziele im öf-fentlichen Sektor zum System von Formalzielen als Grundlage zukünftiger Reformentwicklungen, in: Bräunig, D./Greiling, D.
(Hrsg.), Stand und Perspektiven der öffentlichen betriebswirt-schaftslehre, Berlin, S. 55-65.
Budäus, D./Burth, A./Hilgers, D. (2013a), Ist eine Harmoni-sierung des europäischen Haushaltsrechts sinnvoll?, in: Haus-haltsZeitung – Zeitschrift für Finanzmanagement in Kommu-nen, Ländern und öffentlichen Unternehmen, Heft 2/2013, S. 11-14.
Budäus, D./Burth, A./Hilgers, D. (2013b), European Pub-lic Sector Accounting Standards (EPSAS): Bedarf, aktuel-le Entwicklungen und Perspektiven eines harmonisierten öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesens für Europa, in:
Verwaltung und Management, Heft 6/2013, S. 289-295.
Burth, A./Hilgers, D. (2013), Cui bono? Depicting the bene-fits of the new municipal budgeting and accounting regime in Germany, in: Journal of Business Economics (JBE), (im Druck).
Burth,A./Gnädinger, M ./Geißler, R./Hilgers, D. (2013), Kom-munaler Finanzreport 2013, Gütersloh (Bertelsmann Stif-tung).
Deutscher Städtetag/PWC (2011), Evaluierung der Reform des kommunalen Haushalts- und Rechnungswesens, Berlin.
Ernst & Young (2012), Overview and comparison of public ac-counting and auditing practices in the 27 EU Member States.
Prepared for Eurostat, o. O.
Europäische Kommission (2013), Bericht der Kommission an den Rat und das Europäische Parlament, COM (2013) 114 final, Brüssel 6.3.2013.
Eurostat (2013), Public Consultation Paper. Document ac-companying the public consultatiomns“Towards implementing European Public Sector Accounting Standards (EPSAS) for EU Member States – Public consultation on future EPSAS gover-nance principles and structures, Luxemburg.
Fossen, F./Freier, R./Martin, T. (2014), Race to the debt? Spa-tial Econometric Evidence on Debt in German Municipalities.
DIW Working Paper 1/2014.
Gerhards, R. (2014), IFRS, IPSAS, EPSAS – Was folgt als nächstes? – Eine Replik, in: Verwaltung und Management, 20.
Jg., Heft 1/2014, S. 52-56.
Häfner P./Wissing, R./Quast, E. (2014), Standards staatlicher Doppik, München.
Dritter Sektor und Europa 107
Hilgers, D./Burth, A. (2011), Konzept einer doppischen Kom-munalschuldenbremse für das Land Hessen, in: V&M Verwal-tung und Management, Heft 5, S. 242-251.
Hood, C. (1991), A Public Management for all Seasons?, Pub-lic Administration (PA), Vol. 69, No. 1, S. 3-19.
Kirsch, G. (2004), Neue Politische Ökonomie, 5. Aufl., Stuttgart.
KPMG (2012), Runter vom Schuldenberg, Berlin.
Lüder, K. (2001), Neues öffentliches Haushalts- und Rech-nungswesen, Berlin.
Mühlenkamp, H./Glöckner, A. (2009), Rechtsvergleich kom-munale Doppik – Eine Synopse und Analyse ausgewählter Themenfelder des neuen, doppischen kommunalen Haushalts-rechts der Bundesländer, Speyerer Forschungsberichte 260.
Oebbecke, J. (2014), Haushaltsnot trotz Finanzierungsüber-schüsse?, HaushaltsSteuerung.de 14. April 2014.
Nowak, K. (2014), Glänzende Einsichten, Behördenspiegel, Juni 2014.
Sinn, H.-W. (2014), Gefangen im Euro, München.
Verordnung (EG) Nr. 2223/96 des Rates vom 25. Juni 1996 zum Europäischen System Volkswirtschaftlicher Gesamtrech-nung auf nationaler und regionaler Ebene in der Europäischen Gemeinschaft, ABl. L 310 vom 30.11.1996.
Zensus (2011), Welche Kosten verursacht der Zensus, https://
www.zensus2011.de/SharedDocs / Aktuelles/Welche_Kosten_
verursacht_der_Zensus.html, Abruf am 4.3.2014.
AWV-INFORMATIONEN Spezial 4/2016
Die Doppik in den verschiedenen Verwaltungsebenen 108
Dritter Sektor und Europa 109