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Besteuerung der Rente
– abstrakt verfassungsgemäß, konkret zweifelhaft
Stand 06/2021
Prof. Dr.
Gregor Nöcker
Richter am BFH, München
Juni 2021 3
1 Einleitung ... 5
2 Der Weg zu den Entscheidungen vom 19.5.2021 ... 6
2.1 Das Revisionsverfahren X R 2/15 und die abstrakte Verfassungsmäßigkeit ... 6
2.2 Das Urteil in Sachen des Steuerberaters („Fall Bangert“) im ersten Rechtsgang ... 8
2.2.1 Aufhebung des FG-Urteils und Zurückverweisung ... 8
2.2.2 Vorgaben des BVerfG aus dem Jahr 2002 ... 9
2.2.3 Umsetzung in der bisherigen BFH-Rechtsprechung ... 10
2.2.4 Klarstellungen im „Bangert“-Urteil 1. Rechtsgang ... 11
2.2.5 Das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 01.10.2018 – 8 K 3195/16 ... 12
2.2.6 Folgerungen aus Sicht des BFH ... 13
3 Rentenbesteuerung konkret – die Regelungen des § 22 Nr. 1 Buchst. a EStG in Kurzform ... 14
3.1 Nachgelagerte Besteuerung und Übergangszeitraum von 2005 bis 2040 ... 14
3.2 Rentenbesteuerung seit dem VZ 2005 ... 15
3.2.1 steuerfreier Teil der Rente ... 16
3.2.2 regelmäßige Rentenanpassungen ... 19
3.3 Besteuerung der Altersvorsorgebeiträge ab VZ 2005 ... 24
3.4 Besteuerung von Vorsorgeaufwendungen bis VZ 2004 ... 26
4 Abstrakte Verfassungsmäßigkeit der nachgelagerten Besteuerung ... 30
5 Die Parameter der konkreten Berechnung einer doppelten Besteuerung von Alterseinkünften nach den Rentenurteilen vom 19.05.2021 ... 37
5.1 Abstrakte Formel ... 37
5.2 Konkret: Summe der voraussichtlich steuerfrei bleibenden Rentenzuflüsse .... 37
5.2.1 Zu berücksichtigende (voraussichtliche) Zahlungen ... 37
5.2.2 Zu berücksichtigende Altersvorsorgeaufwendungen ... 47
6 Nachweispflichten und Prognosezeitpunkt für die Berechnung ... 55
6.1 Nachweispflichten ... 55
6.2 Prognosezeitpunkt ... 58
7 Festsetzungs- und/oder Billigkeitsverfahren ... 58
8 Besonderheiten ... 60
8.1 Öffnungsklausel ... 60
8.2 Ertragsanteilsverfahren ... 64
8.3 Steigerungsbeiträge ... 67
9 Berechnungsbeispiel ... 68
10 Reaktionen der Finanzverwaltung ... 71
10.1 Folgerungen für die Rentnerkohorten ... 71
10.2 Finanzverwaltung und Gesetzgeber ... 73
Juni 2021 5
Am 31.05.2021 hat der BFH seine beiden Rentenurteile vom 19.05.2021 (X R 20/19 und X R 33/19) verkündet. Diese umfangreich begründeten Entscheidungen zwingen jeden Berater angesichts der Vielzahl von noch offenen Verfahren, sich mit der Materie zu beschäftigen und die Reaktion der Finanzverwaltung zu beobachten.
Beide Urteile kommen zu dem Ergebnis, dass die Art und Weise der nachgelagerten Besteuerung von Alterseinkünften abstrakt verfassungsgemäß sei, jedoch in jedem konkreten Einzelfall geprüft werden müsse, ob nicht doch eine doppelte Besteuerung der Rentenzahlungen gegeben sei.
Die Nachweis- und Feststellungslast trifft dabei zwar den Steuerpflichtigen, doch hat der BFH auch bereits früher entschieden, dass es „eigentlich“ ausreicht, den Renten- versicherungsverlauf beim zuständigen Finanzamt einzureichen und dieses um die Berechnung zu bitten. Im BFH-Urteil vom 19.5.2021 – X R 20/19 hat der BFH diese Ansicht wiederholt. Sie zwingt die Finanzverwaltung, nunmehr entsprechende Berech- nungstools den Finanzämtern bereitzustellen.
Unabhängig davon sollte jedoch jeder Berater die Grundzüge der Berechnung, wie sie der BFH nun vorgibt, kennen – um die ggf. unnütze Mehrarbeit für seine Mandanten zu vermeiden – und unter Haftungsausschluss auf ein vorläufiges Prüfergebnis seiner- seits hinzuweisen.
Betroffen sind übrigens nicht nur die Rentner im Jahr des Rentenbeginns bzw. des Folgejahres. Auch später noch kann m.E. ein Rentner verlangen, dass ab jetzt eine Reduzierung seiner Steuerschuld durch Neufestsetzung erfolgt. Die Finanzverwaltung wird dies jedoch nur akzeptieren (müssen), wenn die jeweilige Steuerfestsetzung noch nicht bestandskräftig ist. Andernfalls sind zwar auch Billigkeitsmaßnahmen (§§ 163, 227 AO) denkbar, aber nicht zwingend, da im Ermessen des FA, welches eine solche Änderung schon aufgrund der bestehenden Bestandskraft ablehnen kann.
