Übersetzung C-215/19 – 1 Rechtssache C-215/19
Zusammenfassung des Vorabentscheidungsersuchens gemäß Art. 98 Abs. 1 der Verfahrensordnung des Gerichtshofs
Eingangsdatum:
8. März 2019 Vorlegendes Gericht:
Korkein hallinto-oikeus (Finnland) Datum der Vorlageentscheidung:
5. März 2019 Rechtsmittelführerin:
Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö
Gegenstand des Ausgangsverfahrens
Mehrwertsteuer – Vermietung eines Grundstücks – Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück – Rechenzentrumsdienstleistung – Richtlinie 2006/112/EG – Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011
Gegenstand und Rechtsgrundlage der Vorlage
In der Rechtssache geht es um die Auslegung von Art. 47 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie) sowie von Art. 13 b und 31 a der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (im Folgenden: Durchführungsverordnung) in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013 des Rates vom 7. Oktober 2013 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 bezüglich des Ortes der Dienstleistung.
Gemäß dem Arvonlisäverolaki (Mehrwertsteuergesetz, im Folgenden: AVL) erteilt die Steuerverwaltung auf schriftlichen Antrag einen Vorbescheid darüber, wie das Gesetz auf einen Umsatz des Antragstellers anzuwenden ist.
Ein rechtskräftiger Vorbescheid ist auf Verlangen des Adressaten für den Zeitraum, für den er erteilt wurde, als verbindlich zu beachten. Ein von der Steuerverwaltung aufgrund des AVL erlassener, die Mehrwertbesteuerung betreffender Bescheid kann beim Helsingin hallinto-oikeus (Verwaltungsgericht Helsinki) angefochten werden. Gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts kann ein Rechtsmittel beim Korkein hallinto-oikeus (Oberster Verwaltungsgerichtshof) eingelegt werden, sofern dieser das Rechtsmittel zulässt.
Rechtsmittelbefugt sind der Antragsteller des Vorbescheides und die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Stelle zur Wahrung der Rechte der Steuerberechtigten).
Im anhängigen Verfahren hat die A Oy bei der Steuerverwaltung einen Vorbescheid beantragt. Die A Oy hat den Vorbescheid der Steuerverwaltung mit einer Beschwerde beim Verwaltungsgericht Helsinki angefochten. Das Verwaltungsgericht hat der Beschwerde der Gesellschaft stattgegeben. Die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö hat die Zulassung eines Rechtsmittels beantragt und den Beschluss des Verwaltungsgerichts mit einem Rechtsmittel beim Korkein hallinto-oikeus angefochten.
Vorlagefragen
1. Sind Art. 13 b und 31 a der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013 des Rates vom 7. Oktober 2013 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 bezüglich des Ortes der Dienstleistung dahin auszulegen, dass Rechenzentrumsdienstleistungen der dem Ausgangsverfahren zugrunde liegenden Art, bei denen ein Gewerbetreibender seinen Kunden in einem Rechenzentrum befindliche Geräteschränke zur Unterbringung von Servern einschließlich Nebenleistungen anbietet, als Vermietung eines Grundstücks anzusehen?
2. Sofern die erste Vorlagefrage verneint wird: Sind Art. 47 der Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG und Art. 31 a der vorstehend genannten Durchführungsverordnung gleichwohl dahin auszulegen, dass eine Rechenzentrumsdienstleistung der dem Ausgangsverfahren zugrunde liegenden Art als eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück anzusehen ist, deren Leistungsort der Belegenheitsort des Grundstücks ist?
Angeführte unionsrechtliche Vorschriften
Art. 47 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
Art. 13 b und 31 a der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung der
Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013 des Rates vom 7. Oktober 2013 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 bezüglich des Ortes der Dienstleistung
Angeführte Rechtsprechung des Gerichtshofs
Urteil vom 27. Juni 2013, C-155/12, RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, ECLI:EU:C:2013:434, Rn. 34 bis 38.
Angeführte nationale Vorschriften
Die Mehrwertsteuerrichtlinie und die vorher in Kraft befindlich gewesene Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage wurde in Finnland mit dem am 1. Juni 1994 in Kraft getretenen Mehrwertsteuergesetz 30.12.1993/1501, konsolidierte Fassung, umgesetzt (in Klammern angegeben die Nummern der Änderungsgesetze, auf denen die für den Zeitraum, für den der Vorbescheid erteilt wurde, maßgeblichen Fassungen der Vorschriften beruhen).
Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 AVL wird Mehrwertsteuer an den Staat für einen in Finnland im Rahmen einer wirtschaftlichen Tätigkeit erfolgenden Verkauf von Waren oder Dienstleistungen entrichtet.
Gemäß § 27 Abs. 1 AVL wird die Steuer nicht für den Verkauf eines Grundstücks oder für die Gewährung eines Pacht- oder Raummietrechtes, einer Grunddienstbarkeit oder eines sonstigen vergleichbaren Rechts an einem Grundstück entrichtet. Nach Absatz 2 dieses Paragrafen wird die Steuer auch nicht für eine Überlassung von Strom, Gas, Wärme, Wasser oder vergleichbaren Gütern entrichtet, wenn diese Überlassung im Zusammenhang mit der Gewährung eines steuerfreien Nutzungsrechts am Grundstück erfolgt.
Als Grundstück gilt gemäß § 28 AVL (1064/2016) ein Grundstück im Sinne der Definition des Art. 13 b der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011/EG des Rates zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem.
Nach § 65 AVL (505/2014) gilt eine an einen Gewerbetreibenden, der als solcher tätig ist, erbrachte Dienstleistung als in Finnland verkauft, wenn sie an eine in Finnland belegene Betriebsstätte des Käufers erbracht wird, es sei denn, nachstehend wird etwas anderes bestimmt. Wird eine derartige Dienstleistung nicht an eine Betriebsstätte erbracht, so gilt sie als in Finnland verkauft, wenn sich der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit des Käufers in Finnland befindet.
Gemäß § 67 Abs. 1 AVL (1064/2016) gelten Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück als in Finnland verkauft, wenn das Grundstück in Finnland
belegen ist. Nach Absatz 2 dieses Paragrafen gelten als Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück u. a. Dienstleistungen von Sachverständigen und Grundstücksmaklern, Beherbergungsleistungen, die Gewährung von Nutzungsrechten an einem Grundstück sowie Bauleistungen.
Kurze Darstellung des Sachverhalts und des Verfahrens 1 Antrag an die Steuerverwaltung auf Erteilung eines Vorbescheids
2 Die A Oy (im Folgenden auch: Gesellschaft) ist ein landesweiter Netzbetreiber für drahtlose Telekommunikationsnetze. Zur Tätigkeit der Gesellschaft gehören zudem die Entwicklung von Telekommunikationsnetzen und von Netzinfrastruktur.
3 Die Gesellschaft bietet ihren Kunden, in- und ausländischen Akteuren der IT-Branche, Rechenzentrumsdienstleistungen an. Die Kunden der Gesellschaft benutzen ihnen gehörende Server, um damit ihren eigenen Kunden Datenverkehrsverbindungen anzubieten. Die Server werden in Rechenzentren untergebracht, die über die erforderlichen Datenverkehrsverbindungen verfügen und in denen unter anderem Luftfeuchtigkeit und Temperatur präzise geregelt sind, um so den Gebrauchszweck der Server zu unterstützen. Die klimatisierte Umgebung für die in den Geräteschränken untergebrachten Geräte ist Voraussetzung für das Funktionieren der Geräte der Kunden.
4 Zu der von der Gesellschaft angebotenen Rechenzentrumsdienstleistung gehören ein abschließbarer Geräteschrank, Strom sowie die Zurverfügungstellung einer möglichst optimalen Gebrauchsumgebung für die Nutzung der Server. Zu den mit der Gebrauchsumgebung verbundenen Dienstleistungen gehören u. a. die Beobachtung von Temperatur und Luftfeuchtigkeit des Serverraums, Kühlung, die Beobachtung von Ausfällen in der Stromzufuhr, Rauchmelder in den Geräteschränken zwecks Erkennung eventueller Gerätebrände sowie eine elektronische Zugangskontrolle. Außerdem kümmert sich die Gesellschaft u. a.
um die allgemeine Raumpflege und das Auswechseln von Leuchtmitteln.
5 Die Geräteschränke sind auf einem von der Gesellschaft gemieteten Grundstück untergebracht, auf dem die Gesellschaft mehrere Geräteschränke errichtet hat. Die Geräteschränke sind in ihren Ausmaßen zwei Meter hoch, 80 Zentimeter breit und einen Meter tief. Die Geräteschränke sind mit Bolzen am Fußboden befestigt. Die Kunden der Gesellschaft bringen in den Geräteschränken ihre eigenen Geräte unter. Die Geräte werden in den Schränken festgeschraubt und können innerhalb einiger Minuten ausgebaut werden. Die Geräte wiegen 2 – 300 kg und das Gewicht eines ganzen Schrankes einschließlich Geräte beträgt 20 – 500 kg.
6 Die Kunden verfügen über keinen eigenen Schlüssel zu ihrem Geräteschrank, es gibt in den Räumlichkeiten stattdessen einen 24-stündigen Wachdienst. Ein Kunde bekommt gegen Vorlage seines Personalausweises einen Schlüssel, mit dem er
Zugang zu seinem Geräteschrank erlangt. Die Gesellschaft ist nicht befugt, an den Geräteschrank eines Kunden zu gehen.
7 Im Vertrag haben die Gesellschaft und der Kunde gesonderte Vereinbarungen über die Vermietung des Geräteschrankes und den nach Verbrauch abzurechnenden Strom abgeschlossen. Beides wird jedoch in der Rechnung ohne Aufschlüsselung unter einer Summe abgerechnet. Der Anteil von Strom und Stromtransfer an der Dienstleistung beträgt etwa ein Drittel. Die Abrechnung erfolgt monatlich.
8 Als gesonderte Dienstleistung kann der Kunde bei der Gesellschaft u. a. eine Wartung der Geräte kaufen, wie etwa eine Rücksetzung der Geräte oder den Anschluss von Kabeln. Gegen Aufpreis ist es auch möglich, bei der Gesellschaft die Montage eines Gerätes im Geräteschrank zu kaufen. Insbesondere ausländische Kunden nehmen diese Dienstleistung in Anspruch. Häufig bestellen die Kunden bei der Gesellschaft auch andere Leistungen gegen Aufpreis, wie etwa Wartungsdienste.
9 Vorbescheid der Steuerverwaltung vom 27. Februar 2017 für den Zeitraum 27. Februar 2017 bis 31. Dezember 2018
10 Die Steuerverwaltung stellte in dem der Gesellschaft erteilten Vorbescheid fest, dass es sich bei dem vorstehend beschriebenen Verkauf der Gesamtdienstleistung nicht um den Verkauf einer Dienstleistung im Sinne der Verkaufslandvorschrift in
§ 65 AVL handele, sondern um den Verkauf einer Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück gemäß § 67 AVL, bei der das Verkaufsland anhand des Belegenheitsortes des Grundstücks bestimmt werde.
11 Die Steuerverwaltung vertrat in ihrem Bescheid die Auffassung, dass die Vermietung des für den dem Kunden gehörenden Server benötigten Gerätestellplatzes die Hauptleistung der vorstehend beschriebenen Gesamtdienstleistung darstelle und in Hinblick auf die erbrachten Dienstleistungen zentral und wesentlich sei. Mithin handele es sich um die in § 27 AVL genannte Überlassung eines Nutzungsrechts an einem Grundstück und um eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von § 67 AVL, deren Verkaufsland sich nach § 67 AVL bestimme.
12 Beschluss des Verwaltungsgerichts Helsinki vom 27. Oktober 2017
13 Die A Oy hat den Bescheid der Steuerverwaltung beim Verwaltungsgericht Helsinki angefochten.
14 Die Gesellschaft hat beantragt, den Bescheid der Steuerverwaltung aufzuheben und einen neuen Vorbescheid mit dem Inhalt zu erlassen, dass es sich bei der beschriebenen Gesamtdienstleistung um den Verkauf einer Dienstleistung im Sinne der Verkaufslandvorschrift des § 65 AVL handele.
15 Das Verwaltungsgericht Helsinki hat der Beschwerde der Gesellschaft stattgegeben, den Bescheid der Steuerverwaltung aufgehoben und im Wege eines neuen Vorbescheids festgestellt, dass es sich bei der genannten Gesamtdienstleistung um den Verkauf einer Dienstleistung im Sinne von § 65 AVL handele. Das Verwaltungsgericht hat in seinem Beschluss auf die Vorschriften der §§ 28, 65 und 67 Abs. 1 AVL, Art. 47 der Mehrwertsteuerrichtlinie und Art. 13 b und 31 a der Durchführungsverordnung als angewandte Rechtsnormen sowie auf das Urteil des Gerichtshofs in der Rechtssache C-155/12, RR Donelley Global Turnkey Solutions Poland, verwiesen.
16 Dem Verwaltungsgericht zufolge ist in der Sache zu entscheiden, ob die beschriebene Rechenzentrumsdienstleistung als Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück anzusehen sei, auf deren Verkauf die Verkaufslandvorschrift des § 67 AVL Anwendung finde.
17 Das Verwaltungsgericht hat in seinem Beschluss die Auffassung vertreten, dass die für die Server der Kunden bestimmten Geräteschränke, auch wenn sie mit Bolzen am Fußboden befestigt seien, ohne Zerstörung oder Veränderung des Gebäudes oder Bauwerks im Sinne von Art. 13 b Buchst. d der Durchführungsverordnung bewegt werden könnten. Die Geräteschränke seien somit nicht Grundstück im Sinne der Durchführungsverordnung.
18 Dem Verwaltungsgericht zufolge erlangt der Kunde an keinem Teil des Gebäudes, das das Rechenzentrum bilde, Besitz, sondern lediglich die Möglichkeit, den im Rechenzentrum befindlichen Geräteschrank unter optimalen Bedingungen zu benutzen. Die Gesellschaft verkaufe ihren Kunden unter der Bezeichnung Rechenzentrumsdienstleistung eine auf die Unterbringung der Server der Kunden bezogene Gesamtdienstleistung, deren Hauptleistung darin bestehe, dem Kunden eine in Hinblick auf die Serverfunktion bestmögliche Gebrauchsumgebung zur Verfügung zu stellen.
19 Unter diesen Umständen könne die vorstehend beschriebene Gesamtdienstleistung nicht als Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück angesehen werden. Auf den Verkauf der Dienstleistung müsse somit die Verkaufslandvorschrift des § 65 AVL angewandt werden.
Wesentliche Argumente der Parteien des Ausgangsverfahrens
20 Die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö hat in ihrem Rechtsmittel an den Korkein hallinto-oikeus beantragt, den Beschluss des Verwaltungsgerichts aufzuheben und den von der Steuerverwaltung erlassenen Vorbescheid, demzufolge es sich bei der von der Gesellschaft angebotenen Gesamtdienstleistung um die Überlassung des Nutzungsrechts an einem Grundstück im Sinne von § 27 AVL beziehungsweise hilfsweise um den Verkauf einer Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von § 67 AVL handele, in Kraft zu setzen.
21 Zur Begründung hat die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö vorgetragen, dass die im Gebäude untergebrachten Geräteschränke Bestandteile eines Grundstücks im Sinne von Art. 13 b Ziffer c der Durchführungsverordnung seien, ohne die das Rechenzentrum in Hinblick auf seinen Gebrauchszweck unvollständig sei. Die Geräteschränke könnten in dem Gebäude so untergebracht werden, dass sie bewegt und ausgetauscht werden könnten. In Hinblick auf Art. 13 b Buchst. c der Durchführungsverordnung habe es keinerlei Bedeutung, ob die Bestandteile des Grundstücks, in diesem Falle die Geräteschränke, bewegt werden könnten, ohne das Gebäude zu zerstören oder zu verändern.
22 Die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö hat ferner die Auffassung vertreten, dass es sich, unabhängig davon, ob die von der Gesellschaft angebotene Gesamtdienstleistung als Vermietung eines Grundstücks oder als eine andere Dienstleistung definiert werde, bei der Erbringung der Dienstleistung der Gesellschaft um eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück handele, deren Leistungsort der Belegenheitsort des Grundstücks, d. h. des Rechenzentrums sei.
23 Der Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö zufolge macht das Grundstück, d. h.
der Geräteschrank des Rechenzentrums, einen unverzichtbaren Bestandteil der von der Gesellschaft angebotenen Gesamtdienstleistung aus. Das Grundstück sei ein zentraler und wesentlicher Faktor für die erbrachte Dienstleistung. Es sei nicht möglich, die Dienstleistung ohne das ihr zugrunde liegende Grundstück zu erbringen, was belege, dass die Dienstleistung unter Bezug auf ein bestimmtes Grundstück erbracht werde. Die von der Gesellschaft angebotene Gesamtdienstleistung sei von einem Grundstück abgeleitet, denn dieses werde zur Ausführung der Dienstleistung benutzt und bilde den wichtigsten und maßgeblichen Bestandteil der Leistungsausführung. Somit stehe die Dienstleistung in direkter Verbindung zu einem Grundstück und es gehe um eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück.
24 Die Gesellschaft hat vor dem Korkein hallinto-oikeus vorgetragen, dass die für die Tätigkeit des Rechenzentrums angemieteten Räumlichkeiten ursprünglich für einen anderen Zweck gebaut worden seien. Die Räumlichkeiten seien später dem Zweck des Rechenzentrums angepasst worden und würden nach Ablauf des Mietvertrags mit Leichtigkeit wieder in den ursprünglichen Zustand versetzt werden.
25 Die Gesellschaft ist der Auffassung, dass die im Rechenzentrum befindlichen Geräteschränke nicht als mit dem Gebäude fest verbundene Bestandteile angesehen werden könnten. Das Gebäude sei ohne Geräteschränke ebenso vollständig. Die Rechenzentrumsdienstleistung sei eine auf dem Grundstück ausgeübte spezielle Tätigkeit. Die Geräteschränke dienten der von der Gesellschaft ausgeübten Rechenzentrumstätigkeit, d. h. es handele sich um Geräte, die einer speziellen Tätigkeit dienten. Derartige Geräte würden nur in dem Falle Teil des unbeweglichen Vermögens, dass sie nicht bewegt werden könnten,
ohne das Gebäude selbst zu zerstören oder zu verändern. Die Geräteschränke könne man bewegen, ohne das Gebäude oder den Schrank selbst zu zerstören.
Kurze Darstellung der Begründung der Vorlage
26 In der Rechtssache ist zu entscheiden, ob die mit der von der Gesellschaft angebotenen Rechenzentrumsdienstleistung in Verbindung stehenden Geräteschränke als Grundstück im Sinne von Art. 13 b der Durchführungsverordnung anzusehen sind. Sofern diese Frage verneint wird, ist zudem zu entscheiden, ob die von der Gesellschaft angebotene Rechenzentrumsdienstleistung als eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von Art. 47 der Mehrwertsteuerrichtlinie anzusehen ist, deren Leistungsort der Belegenheitsort des Grundstücks ist. Bei Beurteilung der letztgenannten Frage ist auch Art. 31 a der Durchführungsverordnung zu beachten, der regelt, in welchen Fällen Dienstleistungen als Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück anzusehen sind.
27 Das Verwaltungsgericht hat in dem angefochtenen Beschluss die Auffassung vertreten, dass die mit der von der Gesellschaft angebotenen Rechenzentrumsdienstleistung in Verbindung stehenden Geräteschränke, kein Grundstück im Sinne von Art. 13 b der Durchführungsverordnung darstellten. Das Verwaltungsgericht ist zudem der Ansicht, dass die von der Gesellschaft angebotene Rechenzentrumsdienstleistung nicht als Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von Art. 31 a der Durchführungsverordnung anzusehen sei.
28 Die Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö wendet sich vor dem Korkein hallinto-oikeus gegen die vom Verwaltungsgericht in dieser Rechtssache vertretene Auslegung der Vorschriften, auf die im Beschluss Bezug genommen wurde. Der Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö zufolge sind die Geräteschränke unbewegliches Vermögen, und bei der von der Gesellschaft angebotenen Rechenzentrumsdienstleistung handele es sich um eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück, deren Leistungsort der Belegenheitsort des Grundstücks sei.
29 Dem Korkein hallinto-oikeus ist keine Vorabentscheidung des Gerichtshofs zur Anwendung von Art. 47 der Mehrwertsteuerrichtlinie sowie Art. 13 b und 31 a der Durchführungsverordnung auf die vorstehend beschriebene Tätigkeit einer Gesellschaft bekannt. Aus der oben genannten Entscheidung C-155/12 des Gerichtshofs ergibt sich nach Auffassung des Korkein hallinto-oikeus keine direkte Antwort auf die Frage, die die jetzt anhängige Rechtssache betrifft.
