FG Nürnberg, Urteil v. 14.05.2019 – 2 K 798/15 Titel:
Aufrechnung von Steueransprüchen gegen einen Erstattungsanspruch der Masse nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens
Normenketten:
UStG § 17 Abs. 2 BGB § 388 S. 1
InsO § 129 Abs. 1, § 130, § 133 Abs. 1 S. 1, § 140 Abs. 1 EStG § 38 Abs. 2 S. 2
Leitsätze:
1. Im Abrechnungsverfahren kommt es allein auf die formelle Bescheidlage an. Entscheidend ist die Rechtslage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung.
2. Das Finanzamt kann auch mit Forderungen aufrechnen, die vom Aufrechnungsgegner bestritten und noch nicht rechtskräftig festgestellt sind, sofern die Forderungen materiell-rechtlich bestehen, worüber im Festsetzungsverfahren zu entscheiden ist.
3. Im Insolvenzverfahren tritt die Feststellung zur Tabelle an die Stelle des Steuerbescheids.
4. Bezieht das Finanzamt in die Berechnung der zur Insolvenztabelle angemeldeten Umsatzsteuer zu berichtigende Vorsteuer ein, hat dies die Wirkung einer förmlichen Berichtigung.
5. Mit Erlass des Umsatzsteuerbescheids erledigen sich die den Veranlagungszeitraum betreffenden Vorauszahlungsbescheide iSv § 124 II AO auf andere Weise und verlieren ihre Wirksamkeit: Deren Regelungen nimmt der Jahressteuerbescheid in sich auf, sofern er keine Feststellungen enthält, dass die Voranmeldungen bzw. Festsetzungen der Umsatzsteuer für bestimmte Monate materiell fehlerhaft waren.
6. Die Möglichkeit zur Aufrechnung mit dem Anspruch auf die Vorauszahlung bleibt davon unberührt.
7. Die Rechtskraft der Anmeldung zur Insolvenztabelle erstreckt sich nicht auf den
Entstehungsgrund des festgestellten Rechts. Zwar beinhaltet die Feststellung zur Tabelle nicht nur die Höhe des Anspruchs, sondern auch, dass er vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens
insolvenzrechtlich begründet war. Daraus folgt aber noch nicht, dass der Gläubiger ihn durch eine Rechtshandlung iSd Insolvenzanfechtung erlangt hat und diese Rechtshandlung anfechtbar war.
Der Senat hat daher selbst zu prüfen, ob der Anspruch auf einer anfechtbaren Rechtshandlung beruht.
8. Bestellt das Insolvenzgericht einen vorläufigen Insolvenzverwalter mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt und mit Recht zum Forderungseinzug, sind Steuerbetrag und
Vorsteuerabzug für die Leistungen, die der Unternehmer bis zur Verwalterbestellung erbracht oder bezogen hat, nach § 17 II Nr. 1 UStG zu berichtigen. Der BFH hat insofern seine frühere
Rechtsprechung, wonach die Vorsteuer spätestens für den Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung zu berichtigen ist, weiterentwickelt. Soweit die Finanzverwaltung diese Grundsätze erst auf
Bestellungen vorläufiger Insolvenzverwalter ab dem 31.12.2014 anwenden will, ist das Gericht daran nicht gebunden.
9. Die Möglichkeit der Aufrechnung mit der Lohnsteuer entsteht bereits zu dem Zeitpunkt, zu dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt, nicht erst im Zeitpunkt der Abführung der Lohnsteuer.
Schlagwort:
Insolvenz
Rechtsmittelinstanz:
BFH München vom -- – VII R 23/20 Fundstellen:
EFG 2020, 1383 ZInsO 2020, 2497
BeckRS 2019, 46335 LSK 2019, 46335
Tenor
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.
Tatbestand 1
Streitig ist, ob der Beklagte (das Finanzamt) nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens gegen einen Erstattungsanspruch der Masse mit anderen Steueransprüchen aufrechnen durfte.
2
Der Kläger ist Insolvenzverwalter über das Vermögen einer verstorbenen Einzelunternehmerin, die einen Großhandel für Autoteile und Industriebedarf betrieb. Im Jahr 2008 war sie mit
Sozialversicherungsbeiträgen über ein Jahr im Rückstand und mehrere Krankenkassen stellten Anträge auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens, die sich aber durch Zahlung erledigten. Am 23.12.2009 stellten sowohl die Unternehmerin als auch ein Sozialversicherungsträger Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens.
Mit Beschluss vom 28.12.2009 ordnete das zuständige Amtsgericht C. (Az. IN lfd.Nr/Jahr) die vorläufige Insolvenzverwaltung an, bestellte den Kläger zum vorläufigen Insolvenzverwalter und bestimmte, dass Verfügungen der Schuldnerin nur mit seiner Zustimmung wirksam waren und der Insolvenzverwalter Forderungen der Insolvenzschuldnerin einziehen dürfe. Am 01.03.2010 wurde das Insolvenzverfahren eröffnet und der Kläger zum Insolvenzverwalter bestimmt. Laut Insolvenzgutachten war die Unternehmerin zahlungsunfähig und überschuldet. Die offenen Verbindlichkeiten betrugen ca. 600.000 €.
3
Das Finanzamt setzte die Umsatzsteuer 2006 für die Insolvenzschuldnerin zuletzt mit -76.305,52 € fest.
Diese Umsatzsteuer beruhte im Wesentlichen auf der Ausbuchung sämtlicher Forderungen gegenüber einem Leistungsempfänger, der im Jahr 2006 die letzten Zahlungen geleistet hatte. Der Bescheid ist bestandskräftig. Unter Berücksichtigung von Vorauszahlungen von 45.361,78 € und Zinsen von 37.712,00 € ergab sich ein Guthaben von 159.379,30 €. Das Finanzamt zahlte das Guthaben nur teilweise aus. Mit Umbuchungsmitteilungen vom 05.06.2013 verrechnete das Finanzamt das Guthaben mit
Insolvenzforderungen, die bereits zur Tabelle angemeldet waren. Die Lohnsteuer 09/2009-11/2009
zuzüglich Solidaritätszuschlag und rk. und ev. Lohnkirchensteuer sowie Umsatzsteuer September 2009 und 2009 wurden mit Schreiben des Finanzamts vom 11.03.2010 zur Tabelle angemeldet und am 20.05.2010 in voller Höhe festgestellt. Umsatzsteuer für Februar 2010 i.H.v. 49.413,43 € wurde neben anderen
Forderungen am 20.12.2011 vom Finanzamt zur Tabelle angemeldet und in der Folge zur Tabelle festgestellt.
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Mit Schreiben vom 28.10.2015 meldete das Finanzamt Umsatzsteuer für das Rumpfwirtschaftsjahr Januar und Februar 2010 in Höhe von 9.476,72 € und damit zusammenhängende Vollstreckungskosten von 44,84
€ zur Tabelle an. Dieser Betrag wurde am 19.08.2016 in voller Höhe festgestellt. Dazu übermittelte das Finanzamt dem Kläger eine Steuerberechnung unter dem 21.09.2015, in der es Umsätze zum allgemeinen Steuersatz in Höhe von 27.521 € und eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von 54.191,33 € berücksichtigte und 49.944,60 € als schon getilgt ansah.
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Auf Antrag des Klägers erließ das Finanzamt am 24.03.2014 einen Abrechnungsbescheid, in dem es von der Wirksamkeit der Aufrechnung ausging. Gegen den Abrechnungsbescheid legte der Kläger Einspruch ein, mit dem er für einen Betrag von 61.568,65 € die Unwirksamkeit der Aufrechnung geltend machte. Der Einspruch blieb überwiegend erfolglos. Das Finanzamt sah in der Einspruchsentscheidung vom 05.05.2015 im Umfang von 3.636,62 € von der Aufrechnung ab und zahlte diesen Betrag aus. Im verbleibenden Umfang von 57.932,03 € hielt es an der Aufrechnung fest. Dies betraf im Einzelnen die folgenden Steueransprüche:
Lohnsteuer 09/2009 718,24 €
Lohnsteuer 10/2009 718,24 €
Lohnsteuer 11/2009 718,24 €
Umsatzsteuer 09/2009 (zeitanteilig) 1.339,76 € Umsatzsteuer 2009 (zeitanteilig) 4.847,60 €
Umsatzsteuer 02/2010 49.413,43 €
Solz zur Lohnsteuer 09/2009 22,04 € Solz zur Lohnsteuer 10/2009 22,04 € Solz zur Lohnsteuer 11/2009 22,04 €
LKiSt ev 09/2009 20,72 €
LKiSt ev 10/2009 20,72 €
LKiSt ev 11/2009 20,72 €
LKiSt rk 09/2009 16,08 €
LKiSt rk 10/2009 16,08 €
LKiSt rk 11/2009 16,08 €
Gesamtbetrag 57.932,03 €
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Mit der Klage macht der Kläger geltend, dass die Aufrechnung unzulässig sei. Die Steueransprüche beruhten jeweils auf insolvenzrechtlich anfechtbaren Rechtshandlungen. Die Umsatzsteuer 02/2010 resultiere aus dem Vorsteuerberichtigungsanspruch gem. § 17 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) wegen unbezahlter Eingangsrechnungen der Insolvenzschuldnerin. Dieser Anspruch sei nach gefestigter BFH-Rechtsprechung mit Anordnung der vorläufigen Insolvenzverwaltung am 28.12.2009 und somit nach Insolvenzantragstellung entstanden. Die Aufrechnung sei demnach unzulässig. Es könne nicht sein, dass der Anspruch des Finanzamts nach dem Insolvenzantrag begründet werde und sich das Finanzamt in insolvenzrechtlich kritischer Zeit zu Lasten der übrigen Gläubiger befriedige. Als anfechtbare Rechtshandlungen seien alle Lebenssachverhalte, die zur Gläubigerbenachteiligung geführt hätten, anzusehen. Bezüglich der Lohnsteuer habe der BGH in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass Zahlungen von Lohnsteuer sowie Sozialversicherungsbeiträgen der Anfechtung unterlägen (z.B. BGH vom 11.04.2002 IX ZR 211/01; BGH vom 22.01.2004 IX ZR 39/03). Die Lohnsteuer zuzüglich
Solidaritätszuschlag und Lohnkirchensteuer 10/2009, 11/2009 und 9/2009, soweit sie auf den 23.09.2009- 30.09.2009 entfalle, sei ebenfalls im Zeitraum von drei Monaten vor dem Insolvenzantrag begründet und die Aufrechnung demnach unzulässig. Das Finanzamt gehe unzutreffend davon aus, dass bei der Lohnsteuer nicht anfechtbare Bargeschäfte i.S.d. § 142 Insolvenzordnung vorlägen. Die Umsatzsteuer 2009 und die vor dem 23.09.2009 begründete Umsatzsteuer und Lohnsteuer zuzüglich Lohnkirchensteuer und
Solidaritätszuschlag 09/2009 sei zwar länger als drei Monate vor dem Insolvenzantrag entstanden, die Insolvenzschuldnerin habe insoweit allerdings mit dem Vorsatz gehandelt, ihre Gläubiger zu benachteiligen und dies sei dem Finanzamt bekannt gewesen.
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Der Kläger beantragt,
den Abrechnungsbescheid vom 24.03.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.05.2015 abzuändern und ein Guthaben aus Umsatzsteuer 2006 in Höhe von noch 57.932,03 € festzustellen.
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Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
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Bei der Berichtigung der Vorsteuer nach § 17 Abs. 2 UStG, die zur Umsatzsteuer 02/2010 geführt hätte, seien als ursächliche Rechtshandlungen die Leistungen und Lieferungen der Lieferanten und Dienstleister der Insolvenzschuldnerin mehr als drei Monate vor dem Insolvenzantrag zu sehen. Auch das Unterlassen der Zahlung durch die Unternehmerin erstrecke sich allerdings auf einen längeren Zeitraum vor der insolvenzrechtlich kritischen Zeit. Auch sei nicht ersichtlich, dass den Lohnsteuer- und damit zusammenhängenden Forderungen eine anfechtbare Rechtshandlung zugrunde läge.
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Die Insolvenzschuldnerin verstarb nach Klageerhebung.
Entscheidungsgründe 11
Die Klage ist zulässig. Durch den Tod der Insolvenzschuldnerin ging das Insolvenzverfahren in ein
Nachlassinsolvenzverfahren über (vgl. BGH-Urteil vom 26.09.2013 IX ZR 3/13, NJW 2014, 389, Rz 12). Die Aktivlegitimation des Klägers blieb davon unberührt. Die Klage ist aber unbegründet. Der angefochtene Abrechnungsbescheid verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der
Finanzgerichtsordnung -FGO), weil das behauptete Guthaben durch die Aufrechnung des Finanzamts erloschen ist.
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1. Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sind nach § 218 Abs.
1 Satz 1 Halbsatz 1 der Abgabenordnung (AO) die Steuerbescheide, die Steuervergütungsbescheide, die Haftungsbescheide und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden.
Für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sowie für die Aufrechnung gegen diese Ansprüche gelten nach § 226 Abs. 1 AO sinngemäß die Vorschriften des bürgerlichen Rechts, soweit nichts anderes bestimmt ist. Schulden zwei Personen einander Leistungen, die ihrem Gegenstand nach gleichartig sind, so kann nach § 387 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) jeder Teil seine Forderung gegen die Forderung des anderen Teils aufrechnen, sobald er die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann. Die Aufrechnung erfolgt nach § 388 Satz 1 BGB durch Erklärung gegenüber dem anderen Teil.
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2. Die Vorschriften der Insolvenzordnung bleiben nach § 251 Abs. 2 Satz 1 AO unberührt. Die Aufrechnung ist nach § 96 Abs. 1 Nr. 3 der Insolvenzordnung in der für vor dem 05.04.2017 eröffnete Insolvenzverfahren geltenden Fassung (InsO; vgl. Art. 103j Abs. 1 des Einführungsgesetzes zur Insolvenzordnung) unzulässig, wenn ein Insolvenzgläubiger die Möglichkeit der Aufrechnung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hat. Rechtshandlungen, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden sind und die Insolvenzgläubiger benachteiligen, kann der Insolvenzverwalter nach § 129 Abs. 1 InsO nach Maßgabe der §§ 130 bis 146 InsO anfechten.
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Anfechtbar ist nach § 133 Abs. 1 Satz 1 InsO eine Rechtshandlung, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach diesem Antrag mit dem Vorsatz, seine Gläubiger zu benachteiligen, vorgenommen hat, wenn der andere Teil zur Zeit der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte. Diese Kenntnis wird nach § 133 Abs. 1 Satz 2 InsO vermutet, wenn der andere Teil wusste, dass die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte und dass die Handlung die Gläubiger benachteiligte. Eine Rechtshandlung gilt nach § 140 Abs. 1 InsO als in dem Zeitpunkt vorgenommen, in dem ihre rechtlichen Wirkungen eintreten. Eine Leistung des Schuldners, für die
unmittelbar eine gleichwertige Gegenleistung in sein Vermögen gelangt, ist nach § 142 InsO nur anfechtbar, wenn die Voraussetzungen des § 133 Abs. 1 InsO gegeben sind.
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Die Eintragung in die Tabelle wirkt nach § 178 Abs. 3 InsO für die festgestellten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang nach wie ein rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Insolvenzverwalter und allen
Insolvenzgläubigern. Urteile sind nach § 322 Abs. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) der Rechtskraft nur insoweit fähig, als über den durch die Klage oder durch die Widerklage erhobenen Anspruch entschieden ist.
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3. Nach diesen Grundsätzen war die Aufrechnung mit dem Anspruch auf die Umsatzsteuervorauszahlung 2/2010 wirksam. Sie war nicht deswegen ausgeschlossen, weil das Finanzamt den Anspruch auf diese Vorauszahlung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hätte.
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a) Das Finanzamt hatte gegen die Insolvenzschuldnerin Anspruch auf eine Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 von 49.413,43 €. Mit diesem Anspruch konnte es nach allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen gegen das Guthaben aus Umsatzsteuer 2006 aufrechnen.
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aa) Im Abrechnungsverfahren kommt es allein auf die formelle Bescheidlage an (BFH-Urteile vom
23.08.2001 VII R 94/99, BFHE 196, 18, BStBl. II 2002, 330, unter 3.; vom 30.03.2010 VII R 17/09, BFH/NV 2010, 1412, unter II.1.). Entscheidend ist die Rechtslage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (BFH-Urteil vom 23.10.2018 VII R 13/17, BFHE 262, 326, BStBl.II 2019, 126, Rz 18). Das Finanzamt kann allerdings auch mit Forderungen aufrechnen, die vom Aufrechnungsgegner bestritten und noch nicht rechtskräftig festgestellt sind, sofern die Forderungen materiell-rechtlich bestehen, worüber im
Festsetzungsverfahren zu entscheiden ist (BFH-Urteil vom 04.05.1993 VII R 82/92, BFH/NV 1994, 285, unter 1.). Im Insolvenzverfahren tritt die Feststellung zur Tabelle an die Stelle des Steuerbescheids (vgl.
BFH-Urteil vom 24.11.2011 V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl. II 2012, 298, Rz 42). Bezieht das Finanzamt in die Berechnung der zur Insolvenztabelle angemeldeten Umsatzsteuer zu berichtigende Vorsteuer ein, hat dies die Wirkung einer förmlichen Berichtigung (BFH-Urteil vom 19.08.2008 VII R 36/07, BFHE 222, 205, BStBl. II 2009, unter II.1.b.dd.).
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bb) Mit Erlass des Umsatzsteuerbescheids erledigen sich die den Veranlagungszeitraum betreffenden Vorauszahlungsbescheide i.S. des § 124 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) auf andere Weise und verlieren ihre Wirksamkeit; deren Regelungen nimmt der Jahressteuerbescheid in sich auf (BFH-Urteile vom
15.06.1999 VII R 3/97, BFHE 189, 14, BStBl. II 2000, 46, unter 2.b.bb.bbb.; vom 25.07.2012 VII R 44/10, BFHE 238, 302, BStBl. II 2013, 33, Rz 7), sofern er keine Feststellungen enthält, dass die Voranmeldungen bzw. Festsetzungen der Umsatzsteuer für bestimmte Monate materiell fehlerhaft waren (BFH-Urteil vom 12.10.1999 VII R 98/98, BFHE 190, 25, BStBl. II 2000, 486 unter II.2.b.aa.). Die Möglichkeit zur
Aufrechnung mit dem Anspruch auf die Vorauszahlung bleibt davon aber unberührt (BFH-Urteile in BFHE 189, 14, BStBl. II 2000, 46, unter 2.b.bb.ccc.; in BFHE 190, 25, BStBl. II 2000, 486 unter II.2.b.aa.).
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cc) Nach diesen Grundsätzen war die Aufrechnung mit der Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 steuerrechtlich zulässig und wirksam. Aufgrund der Feststellung zur Tabelle ist für das
Abrechnungsverfahren davon auszugehen, dass eine Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 von 49.413,43
€ materiell-rechtlich entstand. Wie der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung auf Nachfrage bestätigte, wurde die Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 in dieser Höhe zur Tabelle nicht nur
angemeldet, sondern auch festgestellt. Aus der Anmeldung der zur Tabelle festgestellten Umsatzsteuer des vorinsolvenzlichen Unternehmensteils für das Rumpfwirtschaftsjahr 2010 ergeben sich keine gegenteiligen Feststellungen.
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b) Die Aufrechnung ist auch nicht nach insolvenzrechtlichen Grundsätzen ausgeschlossen Das Finanzamt erlangte den Anspruch auf die Vorauszahlung nicht durch eine insolvenzrechtlich anfechtbare
Rechtshandlung.
22
aa) Die Rechtskraft erstreckt sich nicht auf den Entstehungsgrund des festgestellten Rechts (BGH-Urteil vom 03.06.1987 VIII ZR 158/86, NJW-RR 1988, 199, unter II.1.a.; OLG Frankfurt/Main, Urteil vom
15.04.2003 11 U 29/02, juris; Vollkommer in Zöller, ZPO, 32. Auflage 2018, § 322 Rz 8). Zwar beinhaltet die Feststellung zur Tabelle nicht nur die Höhe des Anspruchs, sondern auch, dass er vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens insolvenzrechtlich begründet war. Daraus folgt aber noch nicht, dass der Gläubiger ihn durch eine Rechtshandlung im Sinne der Insolvenzanfechtung (vgl. BGH, Urteil vom 22.10.2009 IX ZR 147/06, ZIP 2010, 90) erlangt hat und diese Rechtshandlung anfechtbar war. Der Senat hat daher selbst zu prüfen, ob der Anspruch auf einer anfechtbaren Rechtshandlung beruht.
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bb) Der Anspruch auf die Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 beruht insbesondere nicht auf der Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters oder der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, so dass dahingestellt bleiben kann, ob die Bestellung oder die Eröffnung eine insolvenzrechtlich anfechtbare Rechtshandlung wäre.
24
(1) Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert, hat der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG den
dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen. Ebenfalls ist nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG der
Vorsteuerabzug bei dem Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt wurde, zu berichtigen. Dies gilt nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG sinngemäß, wenn das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich geworden ist.
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(2) Diese Berichtigung war im Streitfall für Dezember 2009 vorzunehmen. Bestellt das Insolvenzgericht - wie im Streitfall im Dezember 2009 - einen vorläufigen Insolvenzverwalter mit allgemeinem
Zustimmungsvorbehalt und mit Recht zum Forderungseinzug, sind Steuerbetrag und Vorsteuerabzug für die Leistungen, die der Unternehmer bis zur Verwalterbestellung erbracht oder bezogen hat, nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG zu berichtigen (BFH-Urteile vom 08.08.2013 V R 18/13, BFHE 242, 433, Leitsatz 2; vom 03.07.2014 V R 32/13, BFHE 246, 264, BStBl. II 2017, 666, Leitsatz; vom 24.09.2014 V R 48/13, BFHE 247, 460, BStBl. II 2015, 506, Leitsatz 2). Der BFH hat insofern seine frühere Rechtsprechung, wonach die Vorsteuer spätestens für den Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung zu berichtigen ist (BFH, Urteil vom
22.10.2009 V R 14/08, BFHE 227, 513, BStBl. II 2011, 988, unter II.1.b.) weiterentwickelt. Soweit die Finanzverwaltung diese Grundsätze nach Angaben des Klägers erst auf Bestellungen vorläufiger Insolvenzverwalter ab dem 31.12.2014 anwenden will, ist das Gericht daran nicht gebunden (vgl. BFH- Beschluss vom 28.11.2016 GrS 1/15, BFHE 255, 482, BStBl. II 2017, 393, Rz 40 ff.).
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(3) Vertrauensschutzgesichtspunkte im Hinblick auf die Weiterentwicklung der höchstrichterlichen
Rechtsprechung stehen dem nicht entgegen. Bei der Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids darf nach § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass sich die Rechtsprechung eines obersten Gerichtshofes des Bundes geändert hat, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewandt worden ist. Dies betrifft aber nur die Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids im Festsetzungsverfahren. Der angefochtene Abrechnungsbescheid erging demgegenüber im Erhebungsverfahren; außerdem trat die Anmeldung der
Umsatzsteuervorauszahlung 02/2010 zur Tabelle im Streitfall an die Stelle der erstmaligen
Steuerfestsetzung. Zudem hätte die Anwendung der weiterentwickelten Rechtsprechung für Februar 2010 zu einer niedrigeren Steuer geführt, sich also bei der Festsetzung zugunsten des Klägers ausgewirkt.
Insofern würde im Festsetzungsverfahren in Ermangelung einer vergleichbaren Interessenlage (vgl. z. B.
BFH-Urteil vom 11.02.2015 X R 36/11, BFHE 249, 159, BStBl. II 2015, 545, Rz 68) auch Vertrauensschutz in entsprechender Anwendung des § 176 AO ausscheiden. Im Übrigen waren die BFH-Urteile in BFHE 242, 433; BFHE 246, 264, BStBl. II 2017, 666; BFHE 247, 460, BStBl. II 2015, 506 bei Feststellung der
Umsatzsteuer 2010 zur Tabelle schon veröffentlicht, so dass der Kläger sie in seine Erwägungen einbeziehen musste.
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(4) Die vorstehenden Erwägungen bedeuten keine Ersetzung des realen Geschehens durch einen hypothetischen Kausalverlauf. Im Insolvenzanfechtungsrecht gilt generell das Verbot der hypothetischen Betrachtungsweise. Danach ist für nur gedachte Kausalverläufe kein Raum (BGH-Urteil vom 04.02.2016 IX ZR 77/15, BGHZ 209, 8, Rz 17). Dieses Verbot betrifft aber den Sachverhalt, nicht die hier allein streitige rechtliche Würdigung. Dementsprechend gehen die Erwägungen des Senats von dem unstrittigen Sachverhalt aus (siehe bereits unter 2.) und würdigen diesen lediglich anders als der Kläger und möglicherweise auch das Finanzamt.
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cc) Durch welche Rechtshandlung das Finanzamt den Anspruch auf die Umsatzsteuervorauszahlung 2/2010 in der angemeldeten Höhe sonst erlangt haben könnte, ist nicht ersichtlich. Die vom Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung erwogenen Sachverhalte kommen jedenfalls nicht in Betracht. Nach den Grundsätzen der objektiven Beweislast (Feststellungslast) geht dies zu Lasten des Klägers, da der Kläger aus dem Vorliegen einer anfechtbaren Rechtshandlung ihm günstige Rechtsfolgen ableiten will. Der Gesetzgeber regelte die Insolvenzanfechtung in §§ 129 ff. InsO abschließend und sorgfältig
ausdifferenziert, wobei er maßgeblich an die Vornahme einer Rechtshandlung (§ 129 Abs. 1 InsO) anknüpft.
Richterliche Rechtsfortbildung darf nicht dazu führen, dass der Richter seine eigene materielle
Gerechtigkeitsvorstellung an die Stelle derjenigen des Gesetzgebers setzt, indem er sich vom Konzept des Gesetzgebers löst und es durch ein eigenes Modell ersetzt (BVerfG-Beschlüsse vom 25.01.2011 1 BvR
918/10, BVerfGE 128, 193, Rz 52, 55; vom 06.06.2018 1 BvL 7/14, 1 BvR 1375/14, NJW 2018, 2542, Rz 73). Es ist daher ausgeschlossen, die §§ 129 ff. InsO so auszulegen, dass unabhängig von einer
bestimmten Rechtshandlung schon die zeitliche Zuordnung eines Anspruchs zu dem in §§ 130, 131 InsO genannten Zeitraum zur Anfechtbarkeit führt. Zwar ist nach der Rechtsprechung des BGH die Herstellung der Aufrechnungslage isoliert anfechtbar (z. B. BGH-Urteil vom 09.07.2009 IX ZR 86/08, ZIP 2009, 1674, Rz 30 f.). Dies bedeutet aber nur, dass die insolvenzrechtliche Anfechtbarkeit nicht deswegen entfällt, weil die anfechtbare Rechtshandlung auch sonstige, für sich nicht anfechtbare Folgen ausgelöst hätte (BGH- Urteil vom 07.05.2013 IX ZR 191/12, ZIP 2013, 1180, Rz 8). Es besagt nichts darüber, unter welchen sonstigen Voraussetzungen die Herstellung der Aufrechnungslage anfechtbar ist und insbesondere nicht, dass nähere Feststellungen zum Vorliegen einer Rechtshandlung im Sinne der §§ 129 ff. InsO überflüssig wären.
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4. Auch die Aufrechnungen mit den Ansprüchen auf Lohnsteuer einschließlich Solidaritätszuschlag und Lohnkirchensteuer waren wirksam, da das Finanzamt diese Ansprüche ebenfalls nicht durch anfechtbare Rechtshandlungen erlangt hat.
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a) Die Zahlung von laufendem Arbeitslohn ist grundsätzlich Bargeschäft im Sinne von § 142 InsO. Während allerdings nach der Rechtsprechung des BGH erforderlich ist, dass die Zahlungen binnen dreißig Tagen nach Fälligkeit bewirkt werden (BGH-Urteil vom 10.07.2014 IX ZR 192/13, BGHZ 202, 59, Leitsatz 1 und Rz 31 ff.), ist nach der Rechtsprechung des BAG eine Zahlung innerhalb von neunzig Tagen ausreichend (BAG-Urteile vom 06.10.2011 6 AZR 262/10, BAGE 139, 235, Rz 17, vom 29.01.2014 6 AZR 345/12, BAGE 172, 198, Rz 49). Der VII. Senat des BFH sah bereits zuvor die Lohnsteuerzahlung als nahezu
anfechtungsfestes Bargeschäft an (BFH-Beschluss vom 11.08.2005 VII B 244/04, BFHE 210, 410, BStBl. II 2006, 201).
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b) Nach diesen Maßstäben hat im Streitfall das Finanzamt den Anspruch auf Lohnsteuer einschließlich Solidaritätszuschlag und Lohnkirchensteuer durch eine nicht anfechtbare Rechtshandlung erlangt. Die Lohnsteuer entsteht nach § 38 Abs. 2 Satz 2 EStG in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt. Dementsprechend hat das Finanzamt den Steueranspruch unmittelbar durch die Lohnzahlung erlangt. Nachdem die Insolvenzschuldnerin die Löhne, wie die gleichbleibende Lohnsteuer nahelegt, regelmäßig monatlich gezahlt hat, war die Lohnzahlung sowohl nach den Maßstäben des BGH als auch nach den Maßstäben des BAG ein Bargeldgeschäft. Der Kläger trug auch nicht vor, weshalb
ausnahmsweise von einem Benachteiligungsvorsatz auszugehen sein sollte, obwohl die Tätigkeit der Arbeitnehmer für die Betriebsfortführung erforderlich war (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 202, 59, Rz 44).
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c) Entgegen der Auffassung des Klägers kommt es nicht darauf an, ob die Abführung der Lohnsteuer möglicherweise anfechtbar wäre (vgl. BGH-Urteil vom 22.01.2004 IX ZR 39/03, BGHZ 157, 350, unter III.4.;
BGH-Beschluss vom 22.10.2015 IX ZR 74/15, HFR 2016, 496). Die Möglichkeit der Aufrechnung ergab sich schon durch die Entstehung, nicht erst durch die Abführung der Lohnsteuer. Zur Abführung kam es im Streitfall gerade nicht mehr.
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5. Hinsichtlich der Umsatzsteuer 2009 und der Umsatzsteuer September 2009 liegen die Voraussetzungen des § 133 InsO ebenso wenig vor. Auch insofern ist nicht erkennbar, weshalb die Insolvenzschuldnerin mit Benachteiligungsvorsatz gehandelt haben sollte, wenn sie ihren Betrieb fortführte (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 202, 59, Rz 44). Zwar kehrte das Finanzamt eine Abschlagszahlung der Insolvenzschuldnerin auf ihre Steuerschulden später an den Kläger aus und erkannte dadurch möglicherweise einen
Benachteiligungsvorsatz bei dieser Abschlagszahlung an. Ein etwaiger Benachteiligungsvorsatz bei einer einzelnen Steuerzahlung lässt aber nicht auf einen Benachteiligungsvorsatz auch bei der Ausführung von Ausgangsumsätzen schließen, die - anders als eine Steuerzahlung - nicht zum Abfluss sondern zum Zufluss von Geldmitteln führt und daher den Gläubigern im allgemeinen nützt. Nachdem die Umsatzsteuer 2009 und die Umsatzsteuer September 2009 nebeneinander zur Tabelle angemeldet und festgestellt wurden, hat der Senat im Übrigen nicht mehr zu prüfen, ob die in der mündlichen Verhandlung
beschriebene Praxis der parallelen Anmeldung von Vorauszahlung und Jahressteuer dem materiellen Recht entspricht (vgl. zur Bindung an die Feststellung zur Tabelle schon unter 3.a.).
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6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
