3.1. Max Mayer verkauft Investmentfondsanteile, die er ab Juni 2012 um € 100.000,- (der Ausgabeaufschlag darf gem § 27a Abs 4 Z 2 EStG nicht als Anschaffungsnebenkosten angesetzt werden) angeschafft hat, am 27.01.2018 um € 160.000,-. Da sämtliche ent-geltliche Anschaffungen der Fondsanteile nach dem 31.12.2010 erfolgt sind, liegt zur Gänze Neubestand iSd § 27 Abs 3 EStG vor, sodass bei Veräußerung der Kursgewinn zu
besteuern ist (§ 124b Z 185 lit a EStG). 2
Dabei ist für Fondsanteile die Sonderregelung des § 186 Abs 3 InvFG zu beachten, wo-nach in der Zwischenzeit besteuerte ausschüttungsgleiche Erträge (€ 30.000,-) die An-schaffungskosten erhöhen, sodass die fortentwickelten AnAn-schaffungskosten € 130.000,- betragen (100.000 plus 30.000). Der Veräußerungserlös (€ 160.000,-) ist den adaptierten Anschaffungskosten (€ 130.000,-) gegenüber zu stellen, sodass ein Kursgewinn von
€ 30.000,- (160.000 minus 130.000) der Besteuerung mit dem besonderen Steuersatz iHv
27,5% unterliegt. 3
Da die Fondsanteile in einem inländischen Depot gehalten werden, erfolgt die
Be-steuerung durch Abzug von KESt iHv 27,5% (€ 8.250,-). 1
Zu prüfen ist die Steuerbefreiung für Tilgungspläne gem § 124b Z 185 lit d EStG.
Die Voraussetzungen sind:
• Ausgaben für Eigenheim, Eigentumswohnung, Wohnraumsanierung, für das/die die Sonderausgabenbegünstigung dem Grunde nach zustehen würde; eine Geltend-machung der Sonderausgaben in der Veranlagung ist nicht notwendig. Nach der Verwaltungspraxis reicht es für eine gänzliche Befreiung, wenn zumindest 80% der Kreditsumme sonderausgabenbegünstigt ausgegeben werden (Rz 6221b EStR). 3
• „Soweit“ die Darlehensvaluta den Betrag von € 200.000,- nicht übersteigen. Bei höherer Kreditsumme (hier € 300.000,-) steht die Befreiung anteilig zu (2/3). 3
• Ein endfälliges Darlehen liegt vor (EStR 6221a).
Hinweis: Die Lösung ist auch (zur Gänze) richtig, wenn dieser Punkt nicht angeführt
wird. 2
• Der Abschluss des Tilgungsplanes erfolgt vor dem 01.11.2010 (Vertrauensschutz
wegen Zwang zur laufenden Einzahlung). 2
• Antrag beim Finanzamt 2
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 19
Da sämtliche inhaltlichen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt sind, kann Max Mayer den Antrag auf Befreiung von der Kursgewinnbesteuerung stellen (Anm: die aus-schüttungsgleichen Erträge bleiben steuerpflichtig). Da er jedoch die Betragsgrenze über-schreitet, kann er die abgezogene KESt iHv € 8.250,- nur zu 2/3 zurückfordern. Er stellt
den Antrag auf Erstattung von € 5.500,-. 2
20 3.2.
a) Persönliche Steuerpflicht:
Jörg hat weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt im Sinne von § 26 BAO im Inland begründet. Aus diesem Grund ist er aus persönlicher Sicht nur beschränkt steuerpflichtig mit seinen im § 98 aufgezählten Einkünften. § 1 Abs 3 iVm § 98 EStG. 2 Sachliche Steuerpflicht:
Die sachliche Steuerpflicht von beschränkt Steuerpflichtigen wird in § 98 EStG normiert.
Jörg hat an sich keine in Österreich steuerpflichtigen Einkünfte. Allerdings sind im Sinne von § 2 Abs 4a EStG Einkünfte aus einer Tätigkeit als organschaftlicher Vertreter einer Körperschaft der leistungserbringenden natürlichen Person zuzurechnen, wenn die Leistung von einer Körperschaft abgerechnet wird, die unter dem Einfluss dieser Person steht und über keinen eigenständigen, sich von dieser Tätigkeit abhebenden Betrieb verfügt.
Dies ist hier der Fall.
Dem entsprechend bezieht Jörg im Jahr 2018 Einkünfte aus selbständiger Arbeit nach § 98 Abs 1 Z 2 TS1 iVm § 22 Z 2 TS 1 EStG. Es handelt sich um selbständige und nicht um un-selbständige Einkünfte, weil Jörg weder gesellschaftsrechtlich, noch schuldrechtlich weisungsunterworfen tätig ist (VwGH 21.04.2016, 2013/15/0202). 8 Ermittlung der Bemessungsgrundlage:
Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit § 98 Abs 1 Z 2 TS 1 iVm § 22 Z 2 TS1 EStG werden steueroptimal nach § 17 Abs 1 EStG ermittelt:
• Einnahmen € 240.000,-
• BAP 6%, weil Tätigkeit nach § 22 Z 2, höchstens aber 6% von € 220.000,- = € 13.200,-
• Grundfreibetrag § 10 Abs 1 Z 2 EStG = 13% von € 30.000,- = € 3.900,-
Die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenpauschales nach § 17 EStG ist möglich, weil die Umsatzgrenze des § 17 Abs 2 Z 2 EStG auf den Vorjahresumsatz abzielt.
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 20
Konkret:
Betriebseinnahmen € 240.000
Betriebsausgabenpauschale 6% -€ 13.200 Maximalbetrag
Gewinn vor GFB € 226.800
Möglicher Antrag nach § 1 Abs 4 EStG (Voraussetzungen, Wirkung):
Die in § 1 Abs 4 EStG genannten und in den LStR 2002 Rz 7 ausgelegten Voraussetzungen lauten:
• Staatsangehörige von Mitgliedstaaten der EU/EWR
• weder Wohnsitz noch gewöhnlicher Aufenthalt in Österreich
• Haupteinkünfte in Österreich (Einkünfte im Kalenderjahr unterliegen mindestens zu 90% der österr Einkommensteuer oder wenn die nicht der österr Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte nicht mehr als € 11.000,- betragen)
• soweit sie Einkünfte nach § 98 erzielen
• Nachweis der Höhe der ausländischen Einkünfte
• rechtzeitige Antragstellung 6
Wirkungen des Antrages nach § 1 Abs 4 EStG:
Stellt Jörg diesen Antrag, dann unterbleibt die Hinzurechnung von € 9.000,- im Sinne von
§ 102 Abs 3 EStG und die persönlichen Absetzbeträge kommen zur Anwendung (siehe auch LStR 2002 Rz 9). Die deutschen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung werden nicht dem österr Einkommen hinzugerechnet, weil sich der Antrag nur auf die in § 98 aufge-zählten Einkünfte bezieht („soweit“; § 1 Abs 4 S1 EStG ausgelegt durch LStR 2002 Rz 10
Satz 1). 4
b) Obwohl § 1 Abs 4 erster Satz EStG einen klaren regionalen Bezug auf § 98 EStG aufweist, gilt die Günstigkeitsregel und die ausländischen Verluste sind zu berücksichtigen.
§ 1 Abs 4 S1 EStG ausgelegt durch LStR 2002 Rz 8 basierend auf VwGH 25.09.2012, 2008/13/0201.
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 21
Der Verlustausgleich mit ausländischem Einkommen ist bei unbeschränkt Steuerpflichtigen nicht auf die Höhe des inländischen Einkommens begrenzt. § 2 Abs 8 EStG ausgelegt u.a.
durch EStR 2000 Rz 203c und 204. Im konkreten Fall liegt aber kein unbeschränkt pflichtiger, sondern ein beschränkt Steuerpflichtiger mit Antrag auf unbeschränkte Steuer-pflicht für die Inlandseinkünfte vor. Aus diesem Grund ist der Verlustausgleich teleologisch auf die positiven inländischen Einkünfte zur reduzieren.
Die Bemessungsgrundlage lautet deshalb:
Betriebseinnahmen € 240.000
Betriebsausgabenpauschale 6% -€ 13.200 Maximalbetrag
Gewinn vor GFB € 226.800
GFB-Sockel -€ 3.900
Einkünfte aus sA € 222.900
Einkünfte aus Gewerbebetrieb -€ 222.900 begrenzt mit inl Einkommen
Einkommen € -
Alternative:
Schließt man sich der Rechtsauffassung der teleologischen Reduktion nicht an, lautet die Alternative – 250.000,- und Einkommen € - 27.100,-. Das negative Einkommen resultiert aus belgischer betrieblicher Tätigkeit und wäre nach Maßgabe von § 18 Abs 6 EStG vor-tragsfähig. Auch in diesem Fall ist die volle Punkteanzahl zu vergeben.
Kommt es im Ausland zu einer Verwertung der ausländischen Verluste oder ist eine solche möglich, dann ist der ausgeglichene Verlust nach Maßgabe von § 2 Abs 8 iVm § 98 Abs 3 EStG nachzuversteuern, auch wenn kein Antrag auf unbeschränkte Steuerpflicht gestellt wird. Die Nachversteuerung ist aber jedenfalls mit dem Betrag begrenzt, der im Inland tatsächlich ausgeglichen oder vorgetragen werden konnte. § 2 Abs 8 Z 4 EStG ausgelegt
durch EStR 2000 Rz 203c und Rz 204. 10
c) Im Falle des Vorliegens von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit ist Lohnsteuer-pflicht gegeben. Bei der Berechnung der Lohnsteuer ist kein Hinzurechnungsbetrag im Sinne von § 102 Abs 3 EStG zu berücksichtigen. Der beschränkt steuerpflichtige Arbeit-nehmer hat weiters Anspruch auf den Verkehrsabsetzbetrag nach § 33 Abs 5 EStG. § 66 iVm § 70 EStG ausgelegt durch LStR 2002 Rz 1241l.
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 22
Beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer unterliegen nicht der Pflicht-, sondern nur der Antragsveranlagung im Sinne von § 102 Abs 1 Z 3 EStG. Wird ein solcher Antrag nicht ge-stellt, erfolgt im Sinne der Auslegung des EStG durch LStR 2002 Rz 1241m keine
Zu-rechnung nach § 102 Abs 3 EStG. 10
d) Jörg bezieht damit zusätzlich Einkünfte aus Kapitalvermögen § 98 Abs 1 Z 5 lit a iVm
§ 27 Abs 2 Z 1 lit a EStG iHv € 100.000,-. Diese Einkünfte unterliegen nach § 27a Abs 1 Z 2 EStG dem besonderen Steuersatz (27,5%) und infolge eines inländischen Schuldners gem § 95 Abs 2 Z 1 lit a EStG dem Steuerabzug vom Kapitalertrag.
Zwischenstaatlich werden Gewinnausschüttungen dem Ansässigkeitsstaat Deutschland zu-gerechnet, wobei Österreich bei natürlichen Personen 15% Steuerabzug verbleibt (Art 10 DBA Deutschland-Österreich). Die Reduktion darf gem DBA-Entlastungs-VO bereits inner-staatlich an der Quelle vorgenommen werden, wenn die Voraussetzungen mittels ZSQU1 nachgewiesen werden.
Infolge des Umstandes, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen nach dem DBA Deutschland-Österreich nur der Höhe nach begrenzt besteuert werden dürfen, unterliegen weniger als 90% des Welteinkommens der österr Einkommensteuer (§ 1 Abs 4 dritter Satz EStG: „Inländische Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen, gelten in diesem Zusammenhang als nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegend.“).
Aus diesem Grund ist in Aufgabe d nach § 1 Abs 4 vierter Satz EStG ein Antrag auf unbeschränkte persönliche Steuerpflicht nicht zulässig und zum Einkommen werden
€ 9.000,- dazugezählt § 102 Abs 3 EStG.
Hinweis: Die verbal vollständig ausformulierte Antwort unter Hinweis auf die Richtlinien und die Angabe von außersteuerlichen Gesetzesgrundlagen sind nicht zur Erlangung der vollständigen Punktezahl notwendig. Ein korrekter Verweis auf die steuerl Gesetzesstelle samt stichwortartiger Kurzantwort und gegebenenfalls eine richtige betragliche
Dar-stellung sind ausreichend. 10
60 3.3.
a) Helmut übt Einkünfte aus selbständiger Arbeit – freiberufliche Tätigkeit – nach § 22 Z 1 lit b dritter Teilstrich EStG aus, welche nach § 189 Abs 4 UGB von der Buchführungspflicht ausgenommen sind, unabhängig von der Höhe des Umsatzes. Helmut führt also nach § 4
Abs 3 EStG eine Einnahmen-Ausgabenrechnung. 2
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 23
b) Sohn Andreas erzielt von 01.01. – 30.09. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne von § 25 EStG als Notariatskandidat.
Im konkreten Fall erzielen drei Personen hintereinander die Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus dem Notariat:
01.01. - 31.03. Helmut 01.04. - 30.09. Sissy 01.10. - 31.12. Andreas
Im Todesfall tritt der Erbe als Universalsukzessor mit der Einantwortung rückwirkend zum Todesstichtag in das Besteuerungsregime des Rechtsvorgängers ein. § 19 Abs 1 BAO iVm
§ 1 Abs 2 EStG ausgelegt durch die EStR 2000 Rz 9 und Rz 14.
Hingegen erhält der Vermächtnisnehmer Andreas die Einkunftsquelle erst mit der tatsäch-lichen Übertragung zugerechnet. §§ 1 und 2 Abs 1 EStG ausgelegt durch die EStR 2000
Rz 14. 10
c) Unentgeltliche Betriebsübergänge im Todesfall stellen einen Anwendungsfall der BW-Fortführung des § 6 Z 9 lit a EStG dar. Der Rechtsnachfolger übernimmt jeweils die Buch-werte des Rechtsvorgängers. Es erfolgt also keine Veräußerungs- oder
Aufgabebe-steuerung im Sinne von § 24 EStG. 2 Körperschaften, die der Förderung gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Zwecke iSd §§ 34 ff BAO dienen, von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht befreit; sie unterliegen gem § 1 Abs 3 Z 3 KStG 1988 der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht. Der Betrieb eines nicht gewinnorientiert geführten Altenheims stellt einen gemeinnützigen Zweck dar (Altenfürsorge; vgl § 35 Abs 2 BAO). Die Rechtsgrundlage und die tatsächliche Geschäftsführung müssen, um die Voraussetzung für abgabenrechtliche Begünstigungen zu schaffen, gem § 43 BAO den Erfordernissen der §§ 34 ff BAO bei der Körper-schaftsteuer während des ganzen Veranlagungszeitraumes entsprechen. Der Verein ist daher von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht befreit. 5
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 24
2. Gutgeschriebene Zinsen eines gem den §§ 34 ff BAO begünstigten Vereines stellen als Einkünfte aus Kapitalvermögen iSd § 27 KStG 1988 Vermögensverwaltung iSd § 47 BAO dar, die grundsätzlich der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht iSd § 21 Abs 2 KStG 1988 unterliegt (vgl VereinsR 2001 Rz 218f). Dies gilt jedoch gem § 21 Abs 2 Z 3 6. Teilstrich KStG 1988 nicht bei einem von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht befreiten Steuerpflichtigen im Rahmen eines steuerbefreiten Betriebes (zB unentbehrlicher Hilfsbetrieb iSd § 45 Abs 2 BAO).
Die Steuerfreistellung erfolgt durch Abgabe einer Befreiungserklärung iSd § 94 Z 5 EStG 1988 gegenüber dem Abzugsverpflichteten (zB Kreditinstitut). Wird keine Befreiungs-erklärung abgegeben, kann eine Entlastung von der einbehaltenen KESt mittels eines Rückerstattungsantrages gem § 240 Abs 3 BAO beantragt werden, weil gem § 94 Z 6 lit c fünfter Teilsatz EStG 1988 eine KESt-Befreiung vorliegt (vgl VereinsR 2001 Rz 425 f).
Da im gegenständlichen Fall die Zinsen (Einkünfte aus Kapitalvermögen) einem unentbehrlichen Hilfsbetrieb zuzuordnen sind, besteht insoweit weder unbeschränkte noch
beschränkte Körperschaftsteuerpflicht. 10
3. Die Veräußerung von Grundstücken stellt eine Form der Vermögensverwaltung dar (VereinsR 2001 Rz 218 und 221). Nach § 21 Abs 3 Z 4 KStG 1988 erfasst die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht auch Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen gem
§ 30 EStG 1988. Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken, die einem von der unbeschränkten Steuerpflicht befreiten Betrieb, wie zB einem unentbehrlichen Hilfsbetrieb iSd § 45 Abs 2 BAO zuzurechnen waren, sind gem § 21 Abs 2 Z 3 6. Teilstrich KStG 1988 von der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht jedoch nicht erfasst (vgl auch VereinsR 2001 Rz 420a).
Im gegenständlichen Fall wird ein Grundstück, das dem unentbehrlichen Hilfsbetrieb Heimbetrieb zuzuordnen ist, veräußert. Dieser Vorgang unterliegt somit weder der unbe-schränkten noch der beunbe-schränkten Körperschaftsteuerpflicht, es liegen keine Einkünfte
aus privaten Grundstücksveräußerungen vor. 10
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 25
Ertragsteuerlich finden insbesondere folgende Rechtsgrundlagen Anwendung:
• § 19 KStG: Liquidation von § 7 Abs. 3 Kapitalgesellschaften
• § 8 Abs 4 Z 2 lit b vierter Teilstrich Verlustvortrag zu 100% abziehbar
Kurz zusammengefasst beginnt der Liquidationsbesteuerungszeitraum mit dem letzten Regelbilanzstichtag und endet mit der endgültigen Verteilung des Vermögens. Die Er-mittlung der Ertragsteuerbemessungsgrundlage findet durch Vergleich des Abwicklungs-anfangsvermögens (AAV) mit dem Abwicklungsendvermögen (AEV) statt. „Vermögen“
bedeutet Nettovermögen, der Überhang der aktiven WG über die passiven WG, sprich das steuerl Eigenkapital. Man vergleicht also das EK am Beginn der Abwicklung mit dem EK
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 26
Zur Auskehrung gelangendes Vermögen 100 5
b) Steuerliche Behandlung bei den Gesellschaftern:
Berechnung der steuerpflichtigen Einkünfte (Zahlen in T€):
Zur Auskehrung gelangendes
Vermögen wie umseitig berechnet 100 Einkünfte
A 20 % 20 AK 7 13
B 70 % 70 BW 80 -10
C-GmH 10 % 10 BW 17 -7
A – steuerliches Privatvermögen einer natürlichen Person
A unterliegt mit dem Überschuss des Abwicklungsguthabens über seine steuerl Anschaf-fungskosten einem Nebentatbestand der „realisierten Wertsteigerungen“. Auf diesen Über-schuss ist der besondere Steuersatz (27,5%) anwendbar.
§ 27 Abs 6 Z 3 EStG: Tatbestand
§ 27a Abs 3 Z 2 lit c EStG Bemessungsgrundlage: Überschuss des Abwicklungsguthabens über die steuerl Anschaffungskosten = T€ 13
§ 27a Abs 1 Z 2 EStG: besonderer Steuersatz ist anwendbar.
Die Auszahlung des Liquidationsüberschusses unterliegt nicht dem KESt-Abzug, weil keine inländische depotführende/auszahlende Stelle im Sinne von § 95 Abs 2 Z 2 EStG vorliegt.
Die Besteuerung erfolgt daher im Veranlagungsweg.
A hat somit Einkünfte iHv € 13.000,- mit dem besonderen Steuersatz von 27,5% zu
versteuern. 10
B – steuerliches Betriebsvermögen einer natürlichen Person
Wird die Beteiligung im Betriebsvermögen gehalten, ist der Verlust nach § 6 Z 2 lit c EStG zuerst mit positiven Einkünften, die dem besonderen Steuersatz unterliegen, auszu-gleichen und der darüber hinaus gehende Teil ab 2018 zu 55% ausgleichs- und vortragsfähig.
Klausurarbeit 3. April 2019 - Lösung 27
B kann daher seinen Verlust iHv € 10.000,- mit positiven sondersteuersatzbesteuerten Einkünften ausgleichen oder € 5.500,- mit betrieblichen Einkünften verrechnen. 5 C – steuerliches Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft
Ist nicht eine natürliche Person, sondern eine § 7 Abs 3 Kapitalgesellschaft Gesellschafter, ist der ganze Verlust abzugsfähig, allerdings ist dieser nach § 12 Abs 3 Z 2 KStG zu siebenteln, es sei denn, es wird eine andere Beteiligung mit Gewinn verkauft.
Die C-GmbH kann daher den Liquidationsverlust iHv € 7.000,- im Jahr 2018 zu 1/7 (=
€ 1.000,-) geltend machen. 5
Hinweis: Die verbal vollständig ausformulierte Antwort unter Hinweis auf die Richtlinien und die Angabe von außersteuerlichen Gesetzesgrundlagen sind nicht zur Erlangung der vollständigen Punktezahl notwendig. Ein korrekter Verweis auf die steuerl Gesetzesstelle samt stichwortartiger Kurzantwort und gegebenenfalls eine richtige betragliche Darstellung
sind ausreichend. 45
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