Bitcoin kui muu vabalt kaubeldav maksevahend

A. Sauga on defineerinud krüptoraha kui hajussüsteemina üles ehitatud makse- ja valuutasüsteemi, kus ülekanded on krüpteeritud ja allkirjastatud, kus ühikute emiteerimine on matemaatiliselt kontrollitud ning mille usaldusväärsus tagatakse süsteemisiseselt spetsiaalse konsensuse saavutamise algoritmiga.¹⁹⁷

Autor leiab, et bitcoini kui maksevahendi tõlgendus ei peaks olema keskendunud niivõrd raha formaadile vaid pigem sellele, milleks on bitcoin loodud ning kuidas ja millisel otstarbel inimesed seda kasutavad.

Alljärgnevalt analüüsibki autor, kas bitcoini saab käsitleda kui muud vabalt kaubeldavat maksevahendit. Selline tõlgendus annaks aluse käibemaksuvabastusele direktiivi artikli 135 lõike 1 punkti d alusel, mis sätestab maksuvabastuse hoiuste ja arvelduskontode, maksete, ülekannete, võlanõuete, tšekkide ja muude vabalt kaubeldavate maksevahenditega (välja

196 Value Added Tax Committee, Working paper, 2014

197 Eesti Krüptoraha Liit, Õiguslik arvamus, 14.01.2015

arvatud võlgade sissenõudmisega) seotud tehingutele, sealhulgas nendega kaasnevale läbirääkimisele.¹⁹⁸

Arvestades, et muu vabalt kaubeldava maksevahendi mõiste definitsiooni ei ole käibemaksudirektiivis otsesõnu sedastatud, analüüsib autor alljärgnevalt Euroopa Kohtu praktikat, et mõiste sisu avada.

Euroopa Kohtu kaasusest Granton Advertising võib järeldada, et muu maksevahendi kontseptsioon artikli 135 lõike 1 punkti d tähenduses, on tihedalt seotud makseinstrumentide olemusega, mis toimivad kui raha ülekanded, toimides seega kui finantstehingud kooskõlas vabastuse erandiga.¹⁹⁹ Seoses antud kaasusega andis kohtujurist hinnangu, mille kohaselt annavad artikli 135 lõike 1 punktis d nimetatud näited iga kord õiguse teatavale rahasummale.²⁰⁰ Seetõttu on arusaadav, kui „muude vabalt kaubeldavate maksevahendite“ all mõistetakse üksnes selliseid õigusi, mis – ilma et need oleksid võlad või tšekid – annavad õiguse teatavale rahasummale. Kui alternatiivse maksevahendina kasutatav mitteametlik vääring on üleantav ja seda võib teatud hinnaga müüa, ei kohaldu sellele vabastus käibemaksust juhul, kui selle üleandmisega ei kaasne rahaülekannet, mis kaasneb kõigis sättes loetletud maksuvabastustega.

Selline vaatenurk on kooskõlas nii mõtte kui eesmärgiga, mis on omistatud vabalt kaubeldavate maksevahenditega seotud tehingute käibemaksust vabastamisele. Kohtujurist J. Kokott leiab, et tähtis on käsitleda õigusi, mida peetakse raha sarnaseks käibemaksu mõttes, raha enda loovutamisena. Raha loovutamist kui sellist, nagu üldiselt tunnustatud, ei maksustata.

Maksustatakse vaid see, mis on maksustatud tehingu eest tasuna käsitletav, seda ka juhul, kui ei ole tegemist kaupade tarnimisega ega teenustega kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 tähenduses ning ka juhul, kui see on kuuenda direktiivi artikli 13 B osas punkti d alapunkti 4 kohaselt käibemaksuga maksustamisest vabastatud.²⁰¹

Bitcoinide korral võib õhku jääda teatud küsimus seoses nende vabalt kaubeldavuse üle.

Bitcoine saab vahetada tavapärase valuuta vastu, kuid siiski ainult ulatuseni, mida teine osapool

198 Käibemaksudirektiiv 2006/112/EC

199 Value Added Tax Committee, Working paper, 2014

200 C-461/12 Kohtujuristi ettepanek, p 40

201 Ibid, p 41

on nõus ostma. Nagu ECB raport nendib, siis kasutajad, kes bitcoine ostavad, saavad need maha müüa ainult siis, kui teine osapool tahab nende bitcoine osta.²⁰²

Bitcoini eesmärgiks on luua alternatiivne väärtuse säilitamise vahend, mida võib kasutada kaupade ja teenuste ostuks. Nagu varal üldiselt, on ka bitcoinil rahaline väärtus, kuid erinevalt sättes nimetatud finantsinstrumentidest, sõltub selle väärtus turuhinnast, ilma, et bitcoin annaks täiendavaid õigusi muule varale ning isik ei ole selle realiseerimisel kaitstud. See, et tänu oma detsentraliseeritusele ei ole bitcoin seotud ametliku vääringuga ja selle väärtus kõigub sõltuvalt olemasolevate bitcoinide arvust ja nõudlusest, ei muuda see rahalise väärtuse eksistentsi olematuks. Puudub nõue, et maksevahendil peaks olema fikseeritud kurss mõne ametliku valuuta suhtes. Bitcoini ostja ja müüja võivad põhimõtteliselt omavahel kokku leppida ükskõik millise hinna ning neid saab võõrandada kui teine osapool neid omakorda soovib. Olenemata, et bitcoin ei anna nõudeõigust kindlaksmääratud rahasummale ja seda ei väljastata rahalise sissemakse eest saadud summa nimiväärtuses, on bitcoinil rahaline väärtus siiski olemas.

Vaadates üleüldist maksuvabastuste tõlgendamist, on Euroopa Kohus öelnud, et maksuvabastuste määratlemiseks kasutatud termineid tuleb tõlgendada kitsalt, arvestades seda, et maksuvabastused on erandid üldpõhimõtetest, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga iga teenus, mille maksukohustuslane on tasu eest osutanud. Igal juhul peab terminite tõlgendamine olema kooskõlas nimetatud maksuvabastuste eesmärkidega ning pidama kinni neutraalse maksustamise põhimõtte nõuetest, mis on ühtse käibemaksusüsteemi lahutamatu osa. Samal ajal ei saa unustada, et kitsa tõlgendamise nõue ei tähenda seda, et nimetatud artiklis loetletud maksuvabastusi määratlevaid termineid peaks tõlgendama nii, et see võtab maksuvabastustelt nende mõju ning peab olema seetõttu kooskõlas maksuvabastuse eesmärgiga.²⁰³

Lisaks tuleb arvestada ka sellega, et maksuvabastuse ulatuse määramine ei saa tuleneda ainuüksi tekstil põhinevast tõlgendusest. Seda on konstateerinud ka Euroopa Kohus, öeldes, et selleks, et selgitada mõiste tähendust, tuleb viidata kontekstile milles fraas ilmneb ning tuleb arvestada käibemaksudirektiivi struktuuri.²⁰⁴ Täiendavalt, tuleb Liidu õiguse sätte tõlgendamisel arvestada kontekstiga ning selle õigusaktiga taotletavaid eesmärke, mille osaks

202 ECB, Virtual Currency Schemes, 2012

203 EKo 10.03.2011, C-540/09, Skandinaviska Enskilda Banken AB Momsgrupp vs SkatteverketC-540/09, p 20

204 EKo 05.06.1997, C-2/95, Sparekassernes Datacenter (SDC) vs Skatteministeriet, p 22

säte on.²⁰⁵ Finantsteenuste maksuvabastuse osas on kohtu kaasuses märgitud, et konteksti kohta, millesse kõnealune väljend kuulub, tuleb märkida, et kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 2 sätestatud maksuvabastus puudutab lisaks kohustuste ülevõtmisele ka krediiditagatiste ja muude tagatiste vahendamist ja krediiditagatiste haldamist. On selge, et kõik taolised tehingud on oma olemuselt finantsteenused. Sama järeldus kehtib ka teiste kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktides 1 ja 3–6 nimetatud tehingute kohta. Alapunkt 1 käsitleb krediiti, alapunkt 3 hoiuseid, arvelduskontosid, makseid, ülekandeid, võlgasid, tšekke ja muid vabalt kaubeldavaid maksevahendeid, alapunkt 4 käsitleb maksevahendeid, alapunkt 5 aktsiaid ja teisi väärtpabereid ning alapunkt 6 eriotstarbeliste investeerimisfondide haldamist.

Kuigi need tehingud on määratletud teenuste sisu põhjal ja nende teostajaks ei pea tingimata olema pangad või krediidiasutused, kuuluvad need kõik siiski finantstehingute valdkonda.²⁰⁶ Finantsteenuste maksuvabastuse sätte eesmärkide kohta tuleb ka lisada, et Euroopa Kohtu praktika kohaselt on kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 5 loetletud finantstehingute maksuvabastuse eesmärk ületada maksustatava summa ja mahaarvatava käibemaksu suuruse kindlaksmääramisega seotud raskused.²⁰⁷

Veel ühe Euroopa Kohtu pretsedendina toob autor välja Abbey National plc kaasuse.²⁰⁸ Tuginedes ka varasematele seisukohtadele sätestatakse, et kuuenda direktiiviga kehtestatud ühine käibemaksusüsteem põhineb neutraalse maksustamise põhimõttel, mistõttu on keelatud käibemaksuga maksustamisel samalaadseid tehinguid tegevaid ettevõtjaid erinevalt kohelda.²⁰⁹ Antud kaasuse korral märkis kohtujurist, et kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 6 sätestatud eriotstarbeliste investeerimisfondide haldamisega seotud tehingute maksust vabastamise eesmärk on eelkõige lihtsustada väikeinvestoritel investeerimisfondide abil investeerimist. Selle sätte alapunkti 6 eesmärk on tagada, et ühine käibemaksusüsteem oleks väärtpaberitesse otse tehtavate investeeringute ja investeerimisfondi vahendaja abil tehtavate investeeringute vahelise valiku tegemisel maksualaselt neutraalne.²¹⁰ Seega

205 EKo 19.07.2012, C-112/11, ebookers.com Deutschland GmbH vs Bundesverband der Verbraucherzentralen und Verbraucherverbände — Verbraucherzentrale Bundesverband eV, p 12

206 EKo 19.04.2007, C-455/05, Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH vs Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel

207 C-455/05 p 24; C-540/09 p 21

208 EKo 04.05.2006, C-169/04, Abbey National plc, Inscape Investment Fund vs Commissioners of Customs &

Excise

209 EKo 16.09.2004, C-382/02, Cimber Air A/S vs Skatteministeriet p 23 ja 24; EKo 08.12.2005, C-280/04, Jyske Finans A/S vs Skatteministeriet, p 39

210 C-169/04, kohtujuristi ettepanek, p 68

maksuvabastus puudutab neid tehinguid, mis on direktiivi sõnastuses väljatoodud tegevustele omased.

Maksustamise neutraalsuse põhimõttest tuleneb, et ettevõtjad peavad suutma valida organisatsiooni mudeli, mis kitsalt majanduse vaatenurgast neile kõige rohkem sobib, ilma et nad riskiks jätta oma tehingud välja kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 6 sätestatud maksuvabastusest.²¹¹ Kaubad ja teenused, mis pakuvad, tänu oma sarnasusele, üksteisele konkurentsi, ei saa olla käibemaksu seisukohast käsitletavad erisuguselt.

Krüptoraha võib ja saab kasutada kui maksevahendit, et hankida kaupu või teenuseid ning krüptoraha on füüsiliste ja juriidiliste isikute poolt aktsepteeritud ning kasutusel kui maksevahend, mida saab üle kanda, hoiustada või elektroonilisel teel vahetada.

Fakt on see, et bitcoinil on turuväärtus, sest seda kasutatakse kaubanduses ja seda vahetatakse.

Paljud maksu reeglid, maksustades omandamist või tulu saamist, tegelevad objektidega, mille väärtus on turuväärtus. Bitcoini turuväärtus võiks olla bitcoinide arv, mis vahetati tavapäraselt aktsepteeritava maksevahendi vastu maksustava sündmuse hetkel.

Autor rõhutab siinkohal ka eelmises peatükis toodud Eesti Halduskohtu poolt sätestatud mõistete tõlgendusi, mille kohaselt on alternatiivsed maksevahendid kokkulepped, millel on maksevahendi tunnused, kuid mis ei ole riiklikult reguleeritud. Samuti, ei ole need kokkulepped kinnise ringi isikute privileeg, vaid üldiselt kasutatavad, igale soovijale. Seega on vaadeldavate kokkulepete, sealhulgas bitcoini, näol vaieldamatult tegemist maksevahenditega finantsturu mõttes ning nende vahendamine on vaieldamatult finantsteenus.²¹²

Kui bitcoini laiemas perspektiivis hinnata, on tegemist virtuaalrahaga, mille kasutamine on sarnane rahale, ehk et see toimib kui maksevahend. Seega, selle omadused võivad, tuginedes peaasjalikult Granton Advertising kaasusele, kuuluda muu vabalt kaubeldava maksevahendi mõiste alla.

Autori seisukohta toetavad mõningad, Euroopa Komisjonile esitatud, liikmesriikide arvamused, mille kohaselt saab ja tuleb käsitleda bitcoine kui muid vabalt kaubeldavaid maksevahendeid

211 C-169/04, kohtujuristi ettepanek, p 68

212 Haldusasi 3-14-50581

ja seeläbi peaksid nad olema käibemaksust vabastatud käibemaksudirektiivi artikli 135 lõike 1 punkti d tähenduses.²¹³