Joachim Schiffers. Steuergestaltung durch Aufdeckung stiller Reserven

Joachim Schiffers

Steuergestaltung durch Aufdeckung stiller Reserven

Besteuerung der Unternehmung

Herausgeber: Prof. Dr. Gerd Rose

Band 1:

Prof. Dr. Gerd Rose

Die Steuerbelastung der Unternehmung Band 2:

Dr. Erich May Das Wirtschaftsgut Band 3:

Dr. Karl Dieckmann Steuerbilanzpolitik Band 4:

Dr. Reinhold Höfer

Betriebliche Altersversorgung Steuerliche und finanzielle Wirkungen Band 5:

Dr. Manfred Eisenach Entscheidungsorientierte Steuerplanung

Band 6:

Dr. Werner Pieper

Steuerliche Herstellungskosten Band 7:

Dr. Heinz-Jürgen Telkamp

Betriebsstätte oder Tochtergesellschaft im Ausland?

Band 8:

Dr. Günter Luckey

Steuerliche Gewinnrealisierung bei Umwandlung von Unternehmungen und Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter Band 9:

Dr. Hans Kurth

Die Besteuerung des Mitunternehmens Band 10:

Dr. Guido Schulz Steuerberatungslehre

in den Vereinigten Staaten von Amerika und der Bundesrepublik Deutschland Band 11:

Dr. Jörg Bauer

Grundlagen einer handels- und steuerlichen Rechnungspolitik der Unternehmung

Band 12:

Dr. Rolf Michels Steuerliche Wahlrechte

Band 13:

Prof. Dr. Matthias Lehmann Betriebsvermögen

und Sonderbetriebsvermögen

Band 14:

Dr. Michael Kröner

Verrechnungsbeschränkte Verluste im Ertragsteuerrecht

Band 15:

Dr. Bernd Rabald

Fremdbestimmte Steuerwirkungen und Personengesellschaftsverträge

Band 16:

Dr. Wolfgang Kessler

Typologie der Betriebsaufspaltung

Band 17:

Dr. Thomas Rödder

Gestaltungssuche im Ertragsteuerrecht

Band 18:

Dr. Joachim Voß

Ungewißheit im Steuerrecht

Band 19:

Dr. Daniela Niepoth Renten und rentenähnliche

Leistungen im Einkommensteuerrecht

Band 20:

Dr. Arnd Stollenwerk Beurteilungseinheit der

ertragssteuerliehen Steuerbarkeit

Band 21:

Dr. Norbert Neu

Die bilanzsteuerliche Behandlung des Finanzvermögens

Joachim Schiffers

Steuergestaltung durch Aufdeckung stiller Reserven

Analyse des

steuerlichen Entscheidungsprozesses

SPRINGER FACHMEDIEN WIESBADEN GMBH

Die Deutsche Bibliothek- CIP-Einheitsaufnahme Schiffers, Joachim:

Steuergestaltung durch Aufdeckung stiller Reserven : Analyse des steuerlichen Entscheidungsprozesses

I Joachim Schiffers.

(Besteuerung der Unternehmung ; Bd. 22) Zugl.: Köln, Univ., Diss., 1993

ISBN 978-3-409-15008-8 ISBN 978-3-663-11504-5 (eBook) DOI 10.1007/978-3-663-11504-5

NE:GT

©Springer Fachmedien Wiesbaden 1994

Ursprünglich erschienen bei Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wiesbaden 1994

Lektorat: Claudia Splittgerber

Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Je- de Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbe- sondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen.

Höchste inhaltliche und technische Qualität unserer Produkte ist unser Ziel. Bei der Produktion und Auslieferung unserer Bücher wollen wir die Umwelt schonen: Dieses Buch ist auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier gedruckt. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Wa- renbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, daß solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften.

ISBN 978-3-409-15008-8

Vorwort des Herausgebers

Das sog. Aufstockungs- und Abschreibungsmodell als bewußtes Gestalten eines steuerlichen Sachverhalts in Fällen der Strukturveränderungen von Unternehmungen hat schon seit längerem das Fachschrifttum beschäftigt Aber trotz der großen materiellen Bedeutung ist es bisher, soweit ich sehe, nicht gelungen, die hohe Komplexität des Entscheidungsproblems in einer wissenschaftlich wie praktisch gleichermaßen zuverlässigen Untersuchung zu er- und verarbeiten. Dies ist nun mit dem hier vorgelegten Buch von Dr.

Joachim Schiffers in ganz außerordentlich beachtlicher Weise geschehen.

Nach einer Grundlegung, in der u.a. eine Übersicht über die Anwendungs- falle dieses Modells geliefert wird, erfolgt eine systematische Aufbereitung der Entscheidungssituation, beginnend mit einer Typisierung der Anwen- dungsfalle und endend mit einer präzisen Analyse der Handlungsmöglich- keiten der einzelnen Anwendungsfalle. Der Verfasser entwickelt ein quan- titatives Entscheidungsmodell (einschließlich der EDV -technischen Reali- sation) und geht dann phasenweise die Steuergestaltungsmöglichkeiten durch; nach bewährtem wissenschaftlichem Muster wird die Vorbereitungs- phase von der eigentlichen Umgestaltungsphase und den Folgephasen unter- schieden.

Die von meinem angesehenen Kollegen, Herrn Univ.-Prof. Dr. Norbert Herzig, betreute und von der Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultät der Universität zu Köln als Dissertation angenommene Arbeit beeindruckt durch ihr hohes Niveau; sie vereint perfektes steuerrechtliches Wissen mit betriebswirtschaftlichem Sachverstand und erweist sich damit als eine Leistung, auf die die betriebswirtschaftliche Steuerlehre stolz sein kann. Sie ist auf höchst aktuellem Stand, weil sie alle relevanten Steuer- gesetze, die bis Ende 1993 verkündet wurden, darin verarbeitet sind - ins- besondere auch das Standortsicherungsgesetz sowie das Mißbrauchs- bekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz, letzteres mit besonders großer Bedeutung ftir den abgehandelten Problembereich.

Die Lektüre des Werks wird durch eine klare und abwechslungsreiche Sprache sowie eine Vielzahl sehr informativer Abbildungen und Beispiele erleichtert; das EDV-Modell befmdet sich im Anhang und stört deshalb den

Fluß der Überlegungen im eigentlichen Textteil nicht. Das beeindruckende Literatur- und Judikaturverzeichnis ist auf dem neuesten Stand und bietet von daher dem Leser wertvolle Hilfe.

Ich freue mich, dieses Buch als Band 22 meiner Schriftenreihe der fachlichen Öffentlichkeit vorlegen zu können; es wird insbesondere der gehobenen Steuerberatungs- und -gestaltungspraxis von großem Nutzen sein.

GERDRüSE

INHALTSÜBERSICHT

1. Teil:

Grundlegung

I. Kapitel: Problemstellung, Zielsetzung und Vorgehensweise •••••••••••••••••••••. l

A. Konkretisierung der Problemstellung ... 1

B. Begriffliche Abgrenzungen, Untersuchungsprämissen und Gang der Untersuchung ... 13

II. Kapitel: Übersicht über die Wirkungen der Aufstockungsalternative •.•...•...•... 25

A. Unmittelbare steuerliche und nichtsteuerliche Effekte ... 25

B. Liquiditätswirkung ... 27

C. Sonstige Aspekte ... 28

111. Kapitel: Übersicht über die Anwendungsfalle •••••••...•.•...•.••••.•••••••... 30

A. Anwendungsbereich des§ 24 UmwStG ... 30

B. Anwendungsbereich des§ 20 UmwStG ... 32

C. Andere Anwendungsfälle ... 33

2. Teil: Systematische Aufbereitung der Entscheidungssituation

A. Zielsetzung der Typisierung ... 39

B. Systematisierungskriterien ... 41

C. Typenbildung und Zuordnung der Anwendungsfälle ... 54

II. Kapitel: Zielvorstellungen der Entscheidungsträger ...•...•...•..•••... 59

A. Grundlagen zur Zielbildung ... 59

B. Dem Modell zugrundeliegende Zielvorstellungen ... 65

111. Kapitel: Relevante Aspekte des Entscheidungskalküls •...•...••••••.•••.• 73

A. Steuerliche Aspekte ... 73

B. Liquiditätsaspekt ... 107

C. Ungewißheitsaspekt. ... 110

D. Besonderheiten einzelner Fallgruppen ... 115 VII

IV. Kapitel: Analyse der Handlungsmöglichkeiten der einzelnen

Anwendungsfälle ... 135

A. Fallgruppe 1: Ein-Personen-Optimierungsmodelle ... 136

B. Fallgruppe 2: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell gleicher Wirkungszuordnung ... 142

C. Fallgruppe 3: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell unterschiedlicher Wirkungszuordnung ... 144

D. Fallgruppe 4: Ein-Personen-Investitionsmodelle ... 153

E. Fallgruppe 5: Mehr-Personen-Investitionsmodelle bei personell gleicher Wirkungszuordnung ... 157

3. Teil: Steuerliche Bewertung der Aufstockungsalternative - Entwicklung eines quantitativen Entscheidungsmodells -

A. Grundsätzliche Anforderungen an das quantitative Entscheidungsmodell..165

B. Wahl der Quantifizierungsmethode ... 167

C. Mehrperiodige Planungsüberlegungen ... 182

D. Einbezug des Ungewißheitsaspektes ... 193

II. Kapitel: Umsetzung des quantitativen Entscheidungsmodells .••••.••.••.••. 197 A. Konzeptionelle Detaillierung des Modellansatzes ... 197

B. EDV -technische Realisation des Modells ... 217

C. Erweiterungsmöglichkeiten des Modells ... 226

III. Kapitel: Allgemeingültige Abgrenzung der Vorteilhaftigkeits- bereiche anband des erstellten EDV-Modells .•••••.••.•.••.••.••.. 227

A. Vorbemerkungen zur Ableitung allgemeingültiger Vorteilhaftig- keitsbereiche ... 227

B. Sensitivität der wesentlichen Einflußfaktoren ... 229

C. Zusanunenfassende Beurteilung der Vorteilhaftigkeitsfaktoren ... 253

D. Untersuchung unterschiedlicher Szenarien ... 254

VIII

4. Teil:

Steuerliche Gestaltung der Aufstockungsalternative

I. Kapitel: Zielsetzung und Phaseneinteilung der Gestaltungssuche ..•... 256

A. Zielsetzung der Gestaltungssuche ... 256

B. Phaseneinteilung der Gestaltungssuche ... 259

II. Kapitel: Steuergestaltungsmöglichkeiten in der Vorbereitungsphase ...•...•..•••••••••..••..•...•...••••...•..•...•.•.•... 261

A. Gestaltungen im Hinblick auf die Realisationsgewinnbesteuerung i.S.d. §§ 34 und 16 EStG ... 261

B. Vermeidung bzw. Verringerung einer Einschränkung der Begünstigung des Realisationsgewinns ... 280

C. Gestaltungen im Hinblick auf die Höhe der außerordentlichen Einkünfte mittels einer realisationsorientierten Steuerbilanzpolitik ... 283

D. Verbesserung der Struktur der stillen Reserven im Hinblick auf die ertragsteuerliehen Effekte ... 298

E. Verkehrsteuerliche Überlegungen ... 299

F. Zusammenfassende Übersicht ... 303

III. Kapitel: Gestaltungsmöglichkeiten im Umgestaltungsjahr •••••••••••••••••••• 304 A. Optimierung der Realisationsgewinnbesteuerung ... 304

B. Verbesserung der Qualität der stillen Reserven im Hinblick auf die ertragsteuerliehen Effekte in den Folgejahren ... 308

C. Gestaltungen im Hinblick auf die Änderungen der Substanz- steuerbelastung ... 315

D. Vermeidung einer Verletzung von steuerlichen Verbleibfristen ... 316

E. Zusammenfassende Übersicht ... 317

IV. Kapitel: Steuergestaltungsmöglichkeiten in den Folgejahren •••••••••••••••• 318 A. Sicherstellung der steuerlichen Abzugsfahigkeit der Schuldzinsen bei Fremdfinanzierung der Realisationssteuer ... 318

B. Gestaltung und Bemessung des interpersonellen Vorteilsausgleichs ... 324

C. Reaktion auf Änderungen der Umweltzustände ... 333

D. Zusammenfassende Übersicht ... 337

5. Teil: Zusammenfassung

IX

INHALTSVERZEICHNIS

Inhaltsübersicht .•...•.•....•...•••.••••••••••.•••.•••..•...•••••...••...••.•••...•.. VII Inhaltsverzeichnis ••••••..••.•...•.•.•...•••.•...••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••• XI Verzeichnis der Abbildungen ...••.•••.••.•••••••.•••.•..•..••••••...•..••••...•.•.••..•. XXVII Verzeichnis der Beispiele ••.••••••.••....•.•••.•...••.••....•.••••••...••••••••....•••••• XXIX Abkürzungsverzeichnis .••.•••••••••••.•.•.••••••...•....•••••.•...•.••••••...•.••••••...••••••• XXXI Symbolverzeichnis ••••••••.••••••••••.•••...••••••...•.••••••...•••••••...••••••...•••.• XXXV

1. Teil:

Grundlegung

I. Kapitel: Problemstellung, Zielsetzung und

Vorgehensweise ... ! A. Konkretisierung der Problemstellung ...•.•.••...••••.•...••••••••....•••••••••••... !

I. Untersuchungsgegenstand ... 1

2. Gegenwärtiger Diskussionsstand ... .4

3. Untersuchungsziel ... 6

a) Systematische Aufbereitung der Entscheidungssituation ... 9

b) Weiterentwicklung der quantitativen Entscheidungskomponente .... 1 0 c) Steuerliche Gestaltung der Aufstockungsaltemative ... 12

B. Begriffliche Abgrenzungen, Untersuchungsprämissen und Gang der Untersuchung ...••••••....•..•••••....••.•••••.•...••••••••.••.•.•••••...•...•.•••...•...•.••. 13

1. Begriffliche Abgrenzungen ... 13

a) Umgestaltung des unternehmefischen Engagements ... 13

b) Planung und Entscheidung ... 14

c) Aufstockungs- und Abschreibungsmodell ... 15

d) Steuergestaltung, Steuerplanung ... 16

2. Untersuchungsprämissen ... 17

a) Berücksichtigte Sachverhalte ... 17

b) Begünstigte Realisation der stillen Reserven ... 18

c) Einbezogene Steuerarten ... 19

d) Grenzen der Anwendungsmöglichkeiten des Entscheidungs- modells in der Praxis ... 20

XI

e) Adressaten des Entscheidungskalküls OOOOooOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOooooOooOOOOoooooo .. 22 30 Gang der UntersuchungooooOOOOOOOooOooOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOOoOoOOoOoOOOooooOooo022 a) Phasen-Theorem als methodische Erklärungshilfe 0000000000000000000000000022 b) Phaseneinteilung der zu untersuchenden Sachverhalte 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 23 c) Erfassung der Vielzahl von Anwendungsmöglichkeitenoooooooooooooooooo24 II. Kapitel: Übersicht über die Wirkungen der

Au fstocku n gsalterna tive ... 25 A. Unmittelbare steuerliche und nichtsteuerliche Effekte •••••••••••••••••••••••••••• 25 10 Differenzierung der WirkungenooooooooooooooooOOOoooooooOOOOoooooooOoooooooooooOOoooooooooo25 a) Vorbereitungsphase oooooOoOoooooooooooooooooooooooooooooOOOOoooooooOOOOooooooooOOoooooooooo26 b) Umgestaltungsjahr oooooOOOOOOoooooOOOOOOooooooOOOOoooooooOOOOoooooooOOOOooooooooOOooooooooo026 c) Folgezeit00000oooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo26 20 Zusammenfassende Übersicht oooooOOOOOOOoooooOOOOoooooooOOOOoooooooOOOOooooooooOOooooooooo027 B. Liquiditätswirkung ... 27 C. Sonstige Aspekte ... 28 10 Gesellschaftsrechtliche Konsequenzen 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 28 20 Sonstige betriebswirtschaftliche Aspekteooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo29 111. Kapitel: Übersicht über die Anwendungsfälle ... 30 A. Anwendungsbereich des § 24 UmwStG ... JO B. Anwendungsbereich des § 20 UmwStG ... 32 C. Andere Anwendungsfälle ... 33 1. Betriebsaufgabewahlrecht bei der Betriebsverpachtungooooooooooooooooooooooooo33 20 Beendigung oder Begründung der gewerblichen Prägung einer

vermögensverwaltenden GmbH & Co KGoooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooOo0034 3 0 Realteilung einer Personengesellschafto 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 3 5 40 Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögenooooooooooooooooooooooooooooooooooooo35 50 Beendigung einer Betriebsaufspaltung ooooooooooooooooooooooOOoOOOOooOoooooOOOoooooooo0036 60 Erwerb einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft bei

Anwendung des KombinationsmodellsoooOOOOoooooooooOoOooooooooooooooooooooooooooOoo0037 XII

2. Teil:

Systematische Aufbereitung der Entscheidungssituation

I. Kapitel: Typisierung der Anwendungsfälle ... 39

A. Zielsetzung der Typisierung ... 39

B. Systematisierungskriterien ... 41

1. Motivation der Umgestaltung ... .41

a) Gründe für den Einsatz des Aufstockungs-und Abschreibungsmodells ... 41

(1) Motivation außerhalb der Vorteile der Aufstockung und Abschreibung ... 41

(2) Nutzung der Vorteile der Aufstockung und Abschreibung ... .42

b) Auswirkung der Umgestaltungsmotivation auf die Abgrenzung des Entscheidungsfeldes ... 43

2. Zahl der einzubeziehenden Personen ... 46

a) Ein-Personen-Modelle ... 47

b) Mehr-Personen-Modelle ... 47

( 1) Verteilung der verschiedenen Wirkungen des Aufstockungs-und Abschreibungsmodells ... 47

(2) Einbringung mehrerer Betriebe, Teilbetriebe oder Mitunternehmeranteile ... 49

3. Möglichkeit des begünstigten Zwischenwertansatzes ... 52

4. Eingeschränkte Begünstigung des Realisationsgewinns ... 53

C. Typenbildung und Zuordnung der Anwendungsfälle ...••••••••••••••••...•..•.•.•• 54

1. Bildung von Anwendungsfall-Typen ... 54

2. Zuordnung der Anwendungsfälle ... 56

a) Fallgruppe 1: Ein-Personen-Optimierungsmodelle ... 56

b) Fallgruppe 2: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell gleicher Wirkungszuordnung ... 56

c) Fallgruppe 3: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell unterschiedlicher Wirkungszuordnung ... 57

d) Fallgruppe 4: EiD-Personen-Investitionsmodelle ... 58

e) Fallgruppe 5: Mehr-Personen-Investitionsmodelle bei personell gleicher Wirkungszuordnung ... 58

XIII

II. Kapitel: Zielvorstellungen der Entscheidungsträger ... 59

A. Grundlagen zur Zielbildung .•.•••.••••••.•..•.••••••••••••••.•••••••••.••••••••••.••••••.••••••• ,59

1. Notwendigkeit und Problematik einer Konkretisierung der Zielvorstellungen ... 59

2. Entscheidungsverhalten ... 61

3. Ziele und Zielsystem steuerlicher Entscheidungen ... 62

B. Dem Modell zugrundeliegende Zielvorstellungen ••••••••••••••••••••••••••.•••••••••• 65 1. Allgemeine Modellzielvorstellungen ... 65

a) Maßgebliche Zielgröße ... 65

b) Modell-Nebenbedingungen ... 66

c) Nichtquantifizierbare Ziele ... 67

d) Zusammenfassende Übersicht.. ... 70

2. Besonderheiten einzelner Fallgruppen ... 71

a) Investitionsmodelle ... 71

b) Mehr-Personen-Modelle ... 71

(1) Fälle personell gleicher Wirkungszuordnung ... 72

(2) Fälle personell ungleicher Wirkungszuordnung ... 72

111. Kapitel: Relevante Aspekte des Entscheidungskalküls ... 73

A. Steuerliche Aspekte ... 73

1. "Qualität" der stillen Reserven (Vermögensgruppen) ... 73

a) Bedeutung der "Qualität" der stillen Reserven ... 73

b) Einteilung der stillen Reserven in Vermögensgruppen ... 75

(1) Kriterien für die Einteilung der Vermögensgruppen ... 76

( a) Ertragsteuerliche Wirkungen ... 7 6 (b) Substanzsteuerliche Kriterien ... 77

( c) Verkehrsteuerliche Kriterien ... 77

( d) Erfassungsgenauigkeit, Wirtschaftlichkeitsprinzip ... 77

(2) Vorschlag einer Vermögensgruppeneinteilung ... 78

2. Ertragsteuern ... 79

a) Ertragsteuerliche Belastung durch die Aufdeckung der stillen Reserven ... 79

(1) Realisationssteuer ... 79

(2) Keine Gewerbesteuerbelastung ... 82

(3) Wegfall steuerlicher Vergünstigungen ... 83 XIV

( 4) Verlustabzugspotential ... 84

b) Ertragsteuerliche Entlastung aufgrund des geschaffenen Abschreibungspotentials bzw. geringerer Veräußerungsgewinne .... 85

(1) Bedeutung des geschaffenen Abschreibungspotentials bzw. der geringeren Veräußerungsgewinne ... 85

(2) Aufteilung des Gesamtwertes auf die einzelnen Wirt- schaftsgüter ... 85

(3) Folgewirkungen der Aufstockung in den einzelnen Vermögensgruppen ... 86

(a) Nichtabnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlage- vermögens ... 86

(i) Grund und Boden ... 86

(ii) Andere nichtabnutzbare Wirtschaftsgüter ... 87

(b) Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ... 88

(i) Gebäude ... 88

(ii) Geschäfts- oder Firmenwert ... 88

(iii) Andere selbstgeschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter ... 89

(iv) Geringwertige Wirtschaftsgüter ... 90

( v) Andere abnutzbare Wirtschaftsgüter ... 91

( c) Umlaufvermögen ... 91

( d) Passiva ... 92

(i) Steuerfreie Rücklagen ... 92

(ii) Pensionsrückstellungen ... 93

(iii) Andere Rückstellungen und sonstige Passiva ... 94

3. Substanzsteuern ... 94

a) Auswirkungen auf den Einheitswert des Betriebsvermögens ... 95

b) Auswirkungen auf die Substanzsteuerbelastung ... 96

( 1) Gesellschaftsebene ... 96

(2) Gesellschafterebene ... 96

c) Beurteilung des Substanzsteuereffektes ... 100

4. Verkehrsteuern ... 100

a) Entscheidungserhebliche Verkehrsteuern ... lOl ( 1) Grunderwerbsteuer ... 10 1 (2) Umsatzsteuer ... 102

b) Entscheidungsrelevanz der Verkehrsteuern ... 103

XV

5. Sonstige Kosten ... 103

a) Sachliche und zeitliche Differenzierung der sonstigen Kosten ... 104

( 1) Abhängigkeit der relevanten sonstigen Kosten von der Entscheidungssituation ... 104

(2) Behandlung der sonstigen Kosten beim Einbringenden ... 104

(3) Behandlung der sonstigen Kosten bei der fortführenden Gesellschaft ... 105

(4) Entstehung der sonstigen Kosten im Zeitablauf ... 106

b) Zusanunenfassende Übersicht über die relevanten Kosten ... 106

B. Liquiditätsaspekt •••.••••.••...•...••....•..••.••.••.••..••..••.••.••.••.•..•..•.••.••.••.•••••.•.•••. 1 07 1. Gestaltung des zeitlichen Anfalls der Zahlungswirkungen ... 108

2. Liquiditätsrestriktion ... 109

C. Ungewißheitsaspekt •..••..••..••..••...••.••..••.•••.••..••..•.••.••.••.••.••.••.••.••••..•..•.••..• 110

1. Unsicherheitstatbestände ... 111

a) Steuerliche Ungewißheit.. ... 111

b) Allgemeine Ungewißheit ... 111

2. Instrumente zur Eingrenzung der Ungewißheit.. ... 113

D. Besonderheiten einzelner Fallgruppen ••.•...•...•....••.••.•••••.••.••.••.••.••.•• 115

1. Besonderheiten beim begünstigten Zwischenwertansatz ... 115

XVI a) Selektive oder gleichmäßige Aufstockung ... 115

b) Besonderheiten bei Ansatz und Bewertung der aufgedeckten stillen Reserven ... 122

c) Wirkung des Zwischenwertansatzes auf die Abschreibungs- verläufe in den Folgejahren ... 124

2. Eingeschränkte Begünstigung des Realisationsgewinns (Änderung der§§ 16 EStG und 24 UmwStG durch das Mißbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz) ... 126

a) Eingeschränkte Begünstigung des Realisationsgewinns ... 126

b) Steuerrechtliche Würdigung der Gesetzesänderungen ... 127

c) Einzelheiten zu den Gesetzesänderungen ... 129

(1) Folgen der (teilweisen) fiktiven Behandlung des Veräußerungsgewinns als laufender Gewinn ... 129

(2) Realisierende Person weiterhin "Unternehmer oder Mituntemehmer" ... 131

(3) Beteiligung der realisierenden Person ... 131

(4) Begünstigter Teilbetrages des Veräußerungsgewinns ... 132

d) Tragweite der Gesetzesänderungen ... 133

IV. Kapitel: Analyse der Handlungsmöglichkeiten der

einzelnen Anwendungställe ...••...•...•...•...•.

10 Einbringung eines Einzelunternehmens oder einer Einzelpraxis in eine Ein-Mann-GmbH oder Ein-Mann-GmbH & Co 0000000000000000000000000000000000136 a) Vergleichssituation ooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo136 b) Abschreibung des Praxiswertesoooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooool37 20 Betriebsaufgabewahlrecht bei der Betriebsverpachtungoooooooooooooooooooooool41 B. Fallgruppe 2: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell

gleicher Wirkungszuordnung •••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••• 142 10 Einbringung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft 0000142 20 Umwandlung einer Personenhandelsgesellschaft in eine GmbH im

Wege der Anwachsungooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooool42 C. Fallgruppe 3: Mehr-Personen-Optimierungsmodelle bei personell

unterschiedlicher Wirkungszuordnung ••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••• 144 10 Einbringung eines Einzelunternehmens oder einer Einzelpraxis in eine

Personen- oder KapitalgesellschaftooooooooooOOOOooOOOOOoOOOOOooooooooooooooooooooooooooo144 20 Aufnahme eines weiteren Gesellschafters in eine bestehende

Personengesellschaft oder Freiberuflerpraxis oooooooooooooooooooooooooooooooooooooo145 30 Verschmelzungzweier Personengesellschaftenooooooooooooooooooooooooooooooooooo146 a) Vergleichssituation ooooooooOOooooOOOooooOOOoooooOOooooOOooooOOOooooooooooooOOooooOOOoooooo146 b) Besondere Gestaltungsaspekte 00 0 000 0 000 0 0000 0 000 0 000 0 00 0 0 Oo 0 000 0 000 0 000 0 00 0 0 0 00 0 0 00 146 40 Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögenooooooooooooooooooooooooooooooooooo147 a) Vergleichssituationooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo147 b) Vorteilsausgleich zwischen den beteiligten Personenoooooooooooooooooooo147 c) Besondere Gestaltungsaspekte 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 148 50 Begründung einer atypisch stillen Beteiligung an einer Personen-

gesellschaft oooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooool49 60 Realteilung einer PersonengesellschaftoooooOOoooooOOoooooOOooooooooooooooooooooooooooo149 70 Aufnahme eines Familienangehörigen in ein bestehendes Unter-

nehmenooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo151 a) Zielsetzung ooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo151 b) Vergleichssituationooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo151 c) Besondere Gestaltungsaspekte 000 0 0 00 0 0 00 0 0 000 0 0 00 0 0 00 0 00 0 0 00 0 0 00 0 0 00 0 0 00 0 0 000 0 0 00 0 0 152

XVII

D. Fallgruppe 4: Ein-Personen-Investitionsmodelle ... 153

1. Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Ein-Mann-GmbH oder eine Ein-Mann-GmbH & Co oder Begründung einer Ein-Mann-Betriebsaufspaltung ... 153

2. Betriebsaufgabewahlrecht bei der Betriebsverpachtung ... 154

3. Erwerb einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft bei Anwendung des Kombinationsmodells ... 154

4. Aufnahme von Kindem in ein bestehendes Einzelunternehmen oder in eine Familien-Personengesellschaft ... 155

E. Fallgruppe 5: Mehr-Personen-Investitionsmodelle bei personell gleicher Wirkungszuordnung ... 157

1. Einbringung des Betriebs einer Personengesellschaft oder von Mitunternehmeranteilen in eine GmbH oder GmbH & Co ... 157

2. Aufnahme eines geringfiigig beteiligten Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft oder Freiberuflerpraxis ... 158

a) Zielsetzung ... 158

b) Gestaltungsproblematik ... 159

c) Einschränkung dieser Gestaltung durch das StMBG ... 161

3. Begründung oder Beendigung der gewerblichen Prägung einer vermögensverwaltenden GmbH & Co ... 161

a) Zielsetzung ... 161

b) Vergleichssituation ... 162

4. Beendigung einer Betriebsaufspaltung unter Fortführung des Unternehmens ... 163

a) Zielsetzung ... 163

b) Vergleichssituation ... 164

XVIII

3. Teil:

Steuerliche Bewertung der Aufstockungsalternative - Entwicklung eines quantitativen

Entscheidungsmodells -

I. Kapitel: Methodische Aspekte des Entscheidungs-

modells ... 165

A. Grundsätzliche Anforderungen an das quantitative

Entscheidungsmodell ... 165 B. Wahl der Quantifizierungsmethode ... 167 1. Ermittlung der Steuerbelastungsdifferenzen oooooooooooOOoooooOOoooooooooooooooooooo167 a) Teilsteuerrechnung versus Veranlagungssimulation 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 167 b) Abwägen der Vor- und Nachteile beider Verfahren 00 0 0 00 0 00 0 0 00 0 0 00 0 0 0 00 168 20 Berücksichtigung des Zeitraumaspektes 0000000000000000000000000000000000000000000000169 a) Nutzung investitionsrechnerischer Verfahrenoooooooooooooooooooooooooooooooo169 b) Notwendigkeit einer Abgrenzung des Entscheidungsfeldes 0 0 00 0 0 ooo 0 0 170 c) Erfassung der steuerlichen Folgen der Ergänzungsprojekteooooooooooo172 (1) Steuerkapitalwert.ooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo173 (2) Vermögensendwert mit explizitem Einbezug der

steuerlichen Wirkungen der Ergänzungsprojekte 000000000000000000 176 (3) Zusammenfassende Gegenüberstellung beider

Methoden 0 0 00 0 0 00 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 00 0 000 0 000 0 00 0 0 0 00 0 000 0 00 0 000 0 00 0 0 00 0 0 0 0 0 00 0 000 0 000 0 Oo 0 0 0 00 178 d) Konkretisierung der Modellzielsetzung im Rahmen der

Vermögensendwertmethode 0 oo 0 000 0 oo 0 0 00 0 0 000 0 000 0 000 0 00 0 00 0 0 00 0 0 00 0 0 00 0 000 0 000 0 0 000 179 C. Mehrperiodige Planungsüberlegungen ... 182 1. Festlegung des Planungszeitraumesooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo182

a) Notwendigkeit und Problematik der Festlegung des

Planungszeitraumes oooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo182 b) Konkretisierung des Planungszeitraums für das Aufstockungs-

und Abschreibungsmodell..ooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooool84 20 Verlustberücksichtigungoooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo187 30 Auseinanderfallen von Steuerschuld und Steuerzahlungoooooooooooooooooooooo188 40 Zuordnung von Bemessungsgrundlagenteilen zu den einzelnen

Periodenooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooool91 a) Entnahmen bzwo Gewinnausschüttungenoooooooooooooooooooooooooooooooooooooo191 b) Berücksichtigung der Kirchensteuer ooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooooo192 XIX

D. Einbezug des Ungewißheitsaspektes ... 193

1. Modellanforderungen bzgl. der ungewissen Erwartungen ... 193

2. Methoden zur Analyse der Auswirkungen von Änderungen einzelner Daten ... 194

a) Sensitivitätsanalysen ... 194

b) Berechnung "kritischer Werte" ... 195

c) Einbezug von Bandbreiten der Eingangsdaten ... 195

3. Methoden zur Analyse der Auswirkung von komplexen Daten- änderungen ... 195

4. Zusammenfassende Beurteilung der vorgestellten Verfahren ... 196

II. Kapitel: Umsetzung des quantitativen Entscheidungs-

A. Konzeptionelle Detaillierung des Modellansatzes ...•..••... 197

1. Durchführung einer Vergleichsrechnung ... 197

2. Modellstruktur ... 198

a) Erfassungsmodul ... 198

b) Berechnungsmodul ... 199

c) Ausgabemodul ... 200

d) Analysemodul ... 200

e) Steuerungsmodul ... 200

f) Übersichtsdarstellung der Modellstruktur ... 200

3. Modellberechnungsschritte ... 201

a) Ablauf der Modellberechnung ... 201

b) Steuerberechnung für die Vergleichsalternative ... 202

( 1) Gesellschaftsebene ... 202

(2) Gesellschafterebene ... 204

c) Besonderheiten bei der Steuerberechnung für die Aufstockungs- alternative ... 205

( 1) Gesellschaftsebene ... 205

(a) Berechnung der Mehrabschreibungen ... 205

(b) Änderungen der Steuerbelastung gegenüber der Basisalternative ... 206

(2) Gesellschafterebene ... 208

( a) Ermittlung der Realisationssteuer ... 208

(b) Sonstige Steueränderungen auf Gesellschafterebene ... 208

d) Vergleichende Betrachtung beider Entscheidungsalternativen ... 209 XX

( 1) Vermögensendwert der Differenzinvestition ... 210

(a) Finanzplan der Gesellschaftsebene ... 210

(b) Finanzpläne der Gesellschafterebene ... 212

(2) Liquiditäts-Nebenbedingung ... 213

(3) Mindestausschüttungs-Nebenbedingung ... 213

(4) Barwert der Steuerbelastungsdifferenzen ... 214

4. Modellprämissen ... 214

a) Allgemeine Modellprämissen ... 214

b) Steuerliche Modellprämissen ... 215

c) Finanzwirtschaftliche und investitionstheoretische Prämissen ... 216

B. EDV-technische Realisation des Modells ••.•••••••••••••••••.••.•••.•••••••••••••..••.•• 217

1. Zielsetzung der EDV-technischen Umsetzung des Modells ... 217

2. Realisierung des EDV-Modells ... 217

a) Grundsatzüberlegungen zur Modellrealisierung ... 217

b) Realisierung der Modellstruktur ... 218

3. Demonstration an einem Beispielfall... ... 219

a) Daten des Beispielfalles ... 219

b) Ergebnisse des Beispielfalles ... 221

C. Erweiterungsmöglichkeiten des Modells ..••••••.••.••••••.••••••.•••••••••.••••••.••..•• 226

111. Kapitel: Allgemeingültige Abgrenzung der Vorteilbaftig- keitsbereicbe anband des erstellten

A. Vorbemerkungen zur Ableitung allgemeingültiger Vorteil- haftigkeitsbereiche ... 22 7 1. Zielsetzung und Grenzen der Modellauswertung ... 227

2. Methodik der Modellanalyse ... 228

B. Sensitivität der wesentlichen Einflußfaktoren ..••..•.••••••.••....••..••.••.•••.••..• 229

1. Qualität der stillen Reserven ... 229

a) Abnutzbaren Wirtschaftsgütern zuzuordnender Anteil der stillen Reserven ... 230

b) Abschreibungsdauer ... 232

c) Abschreibungsmethode ... 233

d) Veräußerungs- oder Realisierungszeitpunkt beim nicht- abnutzbaren Vermögen ... 235

XXI

2. Steuerliche Rahmendaten ... 236

a) Höhe der Ertragsteuersätze ... 236

(1) Bedeutung der Steuersatzhöhe ... 236

(2) Steuersätze, die sowohl die Effekte im Umgestaltungs- als auch solche in den Folgejahren betreffen ... 237

(3) Steuersätze, die nur die Effekte in den Folgejahren betreffen ... 240

b) Änderungen der Ertragsteuersätze im Zeitablauf ... 241

c) Substanzsteuern ... 242

d) Steuerliche Behandlung der Sollzinsen ... 242

3. Entnahme- bzw. Gewinnausschüttungspräferenzen ... 244

4. Aufstockungssatz ... 245

5. Beteiligungsanteil des realisierenden Gesellschafters ... 248

6. Finanz- und investitionstheoretische Planungsdaten ... 250

a) Bedeutung und Problematik von Zinseffekten ... 250

b) Bedeutung von Zinssatzvariationen ... 251

C. Zusammenfassende Beurteilung der Vorteilhaftigkeitsfaktoren .••....••.•• 253

D. Untersuchung unterschiedlicher Szenarien •..•••••.••.•••••.•••••.••.••.•.••.••.•••.•. 254

4. Teil: Steuerliche Gestaltung der Aufstockungsalternative I. Kapitel: Zielsetzung und Phaseneinteilung der

A. Zielsetzung der Gestaltungssuche •...••.••...••..••.••••••.•••••..••••..•••••••.•••..•.••.•• 256

B. Phaseneinteilung der Gestaltungssuche ... 259

XXII

II. Kapitel: Steuergestaltungsmöglichkeiten in der

Vorbereitungsphase ... 261

A. Gestaltungen im Hinblick auf die Realisationsgewinnbesteuerung i.S.d. §§ 34 und 16 EStG •.•••..••.•••••••••••••••••.•.•••••••••..•••••••••••••••••••••••••••...•.. 261

1. Nutzung der Subjekt- und Abschnittsbezogenheit des§ 34 EStG ... 261

a) Grundsätzliches zur Subjekt- und Abschnittsbezogenheit des § 34 EStG ... 261

b) Interessenlagenkonkretisierung ... 264

c) Instrumente zur Nutzung der Abschnittsbezogenheit ... 267

( 1) Aufspaltung des Umgestaltungsvorganges (Umgestaltungssequenzbildung) ... 267

(a) Gestaltungszielsetzung und Vorgehensweise bei der Bildung von Umgestaltungssequenzen ... 267

(b) Gestaltungsinstrumentarium ... 268

( c) Verdeutlichung der quantitativen Effekte an einem Beispiel ... 272

( d) Gestaltungsproblematik bei der Bildung von Umgestaltungssequenzen ... 27 4 (2) Einbringung eines Betriebes in eine Kapitalgesellschaft zu Zwischenwerten ... 277

d) Instrumente zur Nutzung der Subjektbezogenheil ... 278

2. Optimale Nutzung des Freibetrags nach§ 16 Abs. 4 EStG ... 279

B. Vermeidung bzw. Verringerung einer Einschränkung der Begünstigung des Realisationsgewinns •••••...•.••••••..•••••••••..•••••••••..••••••••..• 280

1. Gestaltungsproblematik ... 280

2. Einsetzbares Instrumentarium ... 281

a) Teilanteilsveräußerungen ... 281

b) Mittelbare Beteiligung ... 282

c) Beteiligung naher Angehöriger ... 283

C. Gestaltungen im Hinblick auf die Höhe der außerordentlichen Ein- künfte mittels einer realisationsorientierten Steuerbilanzpolitik ..••••••••• 283

1. Verlagerungsbereiche und Verlagerungseffekte ... 284

a) Verlagerungsbereiche ... 284

b) Verlagerungseffekte ... 286

( 1) Einkommensteuersatz- und Gewerbesteuereffekt ... 286

(2) Schaffung von Abschreibungsvolumen ... 286

(3) Außerordentlicher-Einkommensteuersatz-Effekt ... 287

(4) Freibetragseffekt ... 288 XXIII

(5) Zusammentreffen vonSteuersatz-und Freibetragseffekt ... 290

(6) Zinseffekt ... 293

2. Verlagerungsinstrumente ... 293

a) Steuerliche Wahlrechte ... 293

b) Sachverhaltsgestaltungen ... 295

(1) Zeitliche Beeinflussung von Sachverhalten, die stille Reserven begründen ... 295

(2) Zeitliche Beeinflussung gewinnrealisierender Sachverhalte .. 296

(3) Zeitliche Hinausschiebung der Besteuerung in der Vorbereitungsphase realisierter stiller Reserven ... 296

c) Zusammenfassende Übersicht über das Instrumentarium ... 297

D. Verbesserung der Struktur der stillen Reserven im Hinblick auf die ertragsteuerliehen Effekte ... 298

E. Verkehrsteuerliche Überlegungen ... 299

1. Instrumente zur Minderung der Grunderwerbsteuer ... 299

a) Zurückbehaltung von Grundbesitz ... 299

b) Ausgliederung von Grundbesitz ... 300

c) Aufteilung einer Einbringung in eine Personengesellschaft in zwei Phasen ... 301

2. Umsatzsteuerliche Optionsmöglichkeiten ... 301

F. Zusammenfassende Übersicht ... 303

111. Kapitel: Gestaltungsmöglichkeiten im

A. Optimierung der Realisationsgewinnbesteuerung ... 304

1. Wahl des Umgestaltungsjahres ... 304

2. Wahl des Umgestaltungsstichtages ... 305

B. Verbesserung der Qualität der stillen Reserven im Hinblick auf die ertragsteuerliehen Effekte in den Folgejahren ... 308

1. Gestaltungsmöglichkeiten bei der Zuordnung des Realisations- gewinns zu den einzelnen Wirtschaftsgütem ... 309

a) Bebautes Grundvermögen ... 310

b) Firmenwertähnliche Wirtschaftsgüter ... 310

2. Bemessung der Abschreibungsbeträge ... 312

a) Bestimmung der Restnutzungsdauer ... 313 XXIV

b) Wahl der Abschreibungsmethode ... 314

C. Gestaltungen im Hinblick auf die Änderungen der Substanzsteuerbelastung •••••••••...••••••••••...•...•..••••••••...•..•...•••••••••. 315

D. Vermeidung einer Verletzung von steuerlichen Verbleibfristen ..•••••••••• 316

E. Zusammenfassende Übersicht ... 317

IV. Kapitel: Steuergestaltungsmöglichkeiten in den Folgejahren ... 318

A. Sicherstellung der steuerlichen Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen bei Fremdfinanzierung der Realisationssteuer ... 318

1. Gestaltungszielsetzung ... 318

2. Verlagerung der Finanzierung auf die Gesellschaftsebene ... 319

a) Kapitalgesellschaft ... 319

b) Personenunternehmen ... 320

B. Gestaltung und Bemessung des interpersonellen Vorteilsausgleichs ••••• 324 I. Interessenlagenkonkretisierung und Problematik ... 324

2. Gestaltung des Vorteilsausgleichs ... 325

a) Grundsätzliche Möglichkeiten des Vorteilsausgleichs ... 325

b) Konkrete Ausgestaltungsmöglichkeiten ... 326

(1) Ausgleich aufGesellschaftsebene ... 326

(2) Ausgleich auf Gesellschafterebene ... 327

c) Steuerliche Wirkungen der Ausgleichszahlungen selbst ... 327

3. Bemessung des Vorteilsausgleichs ... 328

a) Modifikationen der Gewinnverteilung ... 329

b) Einmalige Ausgleichszahlung ... 331

4. Zusammenfassende Beurteilung ... 331

C. Reaktion auf Änderungen der Umweltzustände ...•...••.•.•.•••••••...•..•...•• 333

1. Notwendigkeit und Problematik der Reaktion auf geänderte Umweltzustände ... 333

2. Kernbereiche und Instrumentarium notwendiger Reaktionen ... 334

a) Geänderte Ergebnissituation in der Folgezeit ... 334

b) Nachträgliche Änderungen der Qualifizierung des Sachverhalts ... 335

XXV

c) Änderung des interpersonellen Vorteilsausgleichs ... 336 D. Zusammenfassende Übersicht ... 337

5. Teil:

Zusammenfassung

Zusammenfassung ... 338

Anhang

Anhang 1: Menüstruktur des EDV-Modells ... 345 Anhang 2: Erfassungsmasken des EDV-Modells ... 347 Anhang 3: Berechnungen des EDV-Modells (am Beispiel des

Beispielfalles aus dem 3. Teil dieser Arbeit) ... 349 Anhang 4: Erfassungsdaten des Einbringungsfalles nach § 24 UmwStG

(Bsp. 7.9) ... 375

Literaturverzeichnis •....•...••...••...•...•...•...••.••..••..••..•..••.••.•••.•..•.••..•.••.••..•.••..••. 377 Rechtsprechungsverzeichnis ....•...•...••..••..••..••..•..••..•..••.••.••.••.••.••.••.••.•..•..•..••. 413 Richtlinien und Verwaltungsanweisungen ... 419 Rechtsquellenverzeichnis .•...•...•...••...••.•...•...•.••....••...•... 420

XXVI

VERZEICHNIS DER ABBILDUNGEN Abb. 1:

Abb. 2:

Abb. 3:

Abb. 4:

Abb. 5:

Abb. 6:

Abb. 7.1:

Abb. 7.2:

Abb. 7.3:

Abb. 7.4:

Abb. 7.5:

Abb. 8:

Abb. 9:

Abb. 10:

Abb. 11:

Abb. 12:

Entwicklung des quantitativen Entscheidungsmodells ... 12

Phaseneinteilung der zu untersuchenden Sachverhalte ... 23

Überblick über die wesentlichen steuerlichen und nichtsteuer- liehen Wirkungen des Aufstockungs-und Abschreibungsmodells ... 27

Zielsetzung der Typisierung der Anwendungsfälle ... .40

Wahl der relevanten Vergleichssituation in Abhängigkeit von der Motivation der Aufdeckung der stillen Reserven ... .44

Kombination der Systematisierungskriterien und Anwendungs- fallbeispiele ... 55

Anwendungsfallbeispiele der Fallgruppe 1 ... 56

Anwendungsfallbeispiele der Fallgruppe 2 ... 57

Anwendungsfallbeispiele der Fallgruppe 3 ... 57

Anwendungsfallbeispiele der Fallgruppe 4 ... 58

Anwendungsfallbeispiele der Fallgruppe 5 ... 58

Dem Entscheidungsmodell zugrundeliegende Zielvorstellungen ... 70

Ertragsteuerliche Effekte der Buchwertaufstockung in den Folgejahren differenziert nach der Art der stillen Reserven ... 74

Umgliederung der Bilanz zu Vermögensgruppen ... 78

Beim Einbringenden relevante sonstige Kosten bzw. deren steuerliche Folgen in Abhängigkeit von der Motivation der Aufdekkung der stillen Reserven ... 105

Im Aufstockungs- und Abschreibungsmodell zu berücksichti- gende sonstige Kosten ... 107

Abb. 13.1: Besonderheiten bei Ansatz und Bewertung der aufgedeckten stillen Reserven im Falle eines Zwischenwertansatzes ... 122

Abb. 13.2: Besonderheiten bei Ansatz und Bewertung der aufgedeckten stillen Reserven im Falle eines Teilwertansatzes ... 123

Abb. 14: Zahlungsreihe für die Ertragsteuern bei Beachtung des Auseinanderfallens von Steuerentstehung und -zahlung ... 190

Abb. 15: Übersicht über die Erfassungsdatenstruktur des Modells ... 199

Abb. 16: Übersichtsdarstellung der Modellstruktur ... 201

Abb. 17: Ablauf der Modellberechnung ... 202

Abb. 18: Ermittlung der ertragsteuerliehen Änderungen auf Gesellschaftsebene ... 207

Abb. 19: Finanzplan der Gesellschaftsebene ... 212

Abb. 20: Finanzplan der Gesellschafterebene ... 213

XXVII

Abb. 21:

Abb. 22:

Abb. 23:

Abb. 24:

Abb. 25:

Abb. 26:

Abb. 27:

Abb. 28:

Abb. 29:

Abb. 30:

Abb. 31:

Abb. 32:

Abb. 33:

Abb. 34:

XXVIII

Gestaltungszielsetzungen im Hinblick auf die unmittelbaren steuerlichen Wirkungen bei Realisierung der Aufstockungs-

altemative ... 258 Gestaltungszielsetzungen im Hinblick auf die mittelbaren

steuerlichen Wirkungen bei Realisierung der Aufstockungs-

altemative ... 259 Grenz- bzw. Durchschnittsbelastung für außerordentliche

Einkünfte verschiedener Höhe ... 265 Möglichkeiten zur Schaffung der Voraussetzungen für den

Einsatz von Umgestaltungssequenzen ... 269 Relevante Bereiche steuerlicher Ergebnisverlagerung im

Rahmen der realisationsorientierten Steuerbilanzpolitik ... 284 Qualitative Effekte der realisationsorientierten Steuerbilanz-

politik ... 285 Steuerbelastung der außerordentlichen Einkünfte in Abhängigkeit von einer Variation der laufenden (gewerblichen) Einkünfte ... 288 Freibetragseffekt durch die Substitution laufender durch

außerordentliche Einkünfte ... 290 Quantitative Effekte durch die Substitution von laufenden

gewerblichen Einkünften durch außerordentliche Einkünfte ... 291 Einsetzbares Instnunentarium im Rahmen der realisations-

orientierten Steuerbilanzpolitik ... 297 Steuerliche Gestaltungsinstnunente in der Vorbereitungsphase ... 303 Steuerliches Gestaltungsinstnunentarium im Umgestaltungsjahr ... 317 Zusammenfassende Beurteilung eines Ausgleichs der auf

Gesellschaftsebene anfallenden Zahlungsänderungen in Form einer einmaligen Zahlung oder einer Vorabgewinnvereinbarung bei den Anwendungsfallen des § 24 UmwStG ... 332 Steuerliches Gestaltungsinstnunentarium in den Folgejahren ... 337

VERZEICHNIS DER BEISPIELE Bsp. 1:

Bsp. 2:

Bsp. 3:

Bsp. 4:

Bsp. 5.1:

Bsp. 5.2:

Bsp. 5.3:

Bsp. 6.1:

Bsp. 6.2:

Bsp. 6.3:

Bsp. 6.4:

Bsp. 6.5:

Bsp. 6.6:

Bsp. 6.7:

Bsp. 6.8:

Bsp. 7.1:

Bsp. 7.2:

Bsp. 7.3:

Bsp. 7.4:

Bsp. 7.5:

Abhängigkeit zwischen Motivation der Umgestaltung und der

Abgrenzung des Entscheidungsfeldes ... 46

Notwendigkeit eines Vorteilsausgleichs aufgrund unterschied- licher Wahlrechtsausübung ... 51

Beispielrechnung zu den Auswirkungen der Buchwertauf- stockung auf den gemeinen Wert der Gesellschaftsanteile ... 99

Ermittlung des begünstigten Veräußerungsgewinns bei Einbringungsfallen nach § 24 UmwStG ... 133

Umsetzung des geschaffenen Abschreibungsvolumens in steuer- lichen Aufwand (Beispiel): Angaben zu den stillen Reserven ... 184

Umsetzung des geschaffenen Abschreibungsvolumens in steuerlichen Aufwand (Beispiel): graphische Auswertung ... 185

Umsetzung des geschaffenen Abschreibungsvolumens in steuer- lichen Aufwand (Beispiel): Kennzahlen zum Planungshorizont... .. 187

Erfassungen Beispielfall: Angaben zur Vergleichsalternative (Buchwertfortführung) ... 220

Erfassungen Beispielfall: Angaben zu den stillen Reserven und deren Fortschreibung ... 220

Erfassungen Beispielfall: Weitere Angaben zur Aufstockungs- alternative ... 221

Erfassungen Beispielfall: Angaben zu den Finanzplänen ... 221

Auswertungen Beispielfall: Ergebnisübersicht ... 222

Auswertungen Beispielfall: Liquiditätsentwicklung ... 222

Auswertungen Beispielfall: Steueränderungen (Ausschnitt) ... 224

Auswertungen Beispielfall: Ausschüttungsvolumen EK 45 ... 225

Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß des Anteils der stillen Reserven, die abnutzbaren Wirtschaftsgütern zuzuordnen sind ... 231

Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß verschiedener Abschreibungsdauern ... 233

Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß unterschiedlicher Veräußerungs- bzw. Realisierungszeitpunkte beim nicht- abnutzbaren Vermögen ... 236

Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß des Einbezugs der Kirchensteuer ... 23 8 Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß des Gewerbesteuer- hebesatzes ... 240

XXIX

Bsp. 7.6: Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß der Qualifizierung der Ergänzungsfmanzierungen auf Gesellschaftsebene als Dauer-

schulden ... 243 Bsp. 7.7: Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß der steuerlichen

Behandlung der Sollzinsen auf Gesellschafterebene ... 244 Bsp. 7.8: Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß einer Variation des

Aufstockungssatzes ... 248 Bsp. 7.9: Sensitivitätsanalyse Beispielfall 2: Variation des Beteiligungs-

anteils des einbringenden Gesellschafters ... 249 Bsp. 7.10: Sensitivitätsanalyse Beispielfall: Einfluß einer Variation des

Zinsniveaus auf den Vermögensendwert ... 251 Bsp. 7.11: Mehrdimensionale Sensitivitätsanalyse des Beispielfalles ... 255 Bsp. 8: Steuergestaltung durch Bildung von Umgestaltungssequenzen ... 273

XXX

AKÜRZUNGSVERZEICHNIS a.A. ... anderer Ansicht

a.o.E ... außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 Abs. 2 EStG Abb ... Abbildung

ABI. EG ... Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaft Abs ... Absatz) Absätze

Abschn ... Abschnitt( e)

AfA ... Absetzungen für Abnutzung AG ... Die Aktiengesellschaft (Zeitschrift) Anm ... Anmerkung

AO ... Abgabenordnung

AP ... Allgewandte Planung (Zeitschrift) Aufl ... Auflage

BB ... Betriebs-Berater (Zeitschrift) Bd ... Band

her. ... berichtigt

BewG ... Bewertungsgesetz BFH. ... Bundesfmanzhof

BFH/NV ... Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs

BFuP ... Betriebswirtschaftliche Forschung und Planung (Zeitschrift) BGB ... Bürgerliches Gesetzbuch

BGBI. ... Bundesgesetzblatt BGH ... Bundesgerichtshof B iRiLi G ... Bilanzrichtliniengesetz

Blümich ... Ebling/Freericks: Kommentar zum EStG BMF ... Bundesminister(ium) der Finanzen BMJ ... Bundesrninisterium der Justiz BR-Drs ... Bundesrats-Drucksache Bsp ... Beispiel

bspw ... beispielsweise B S tBI. ... Bundessteuerblatt BT-Drs ... Bundestags-Drucksache B VerfG ... Bundesverfassungsgesetz d.V ... der Verfasser

DBW ... Die Betriebswirtschaft (Zeitschrift) Diss ... Dissertation

DStR. ... Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) DStZ ... Deutsche Steuerzeitung (Zeitschrift)

XXXI

DSWR ... Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft und Recht (Zeitschrift) EFG ... Einscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift)

EK ... verwendbare Eigenkapital

EK 45 ... verwendbares Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 1 Nr. 1 KStG EK 04 ... verwendbares Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG ESt. ... Einkommensteuer

EStDV ... Einkommensteuer-Durchfiihrungsverordnung EStG ... Einkommensteuergesetz

EStR ... Einkommensteuer-Richtlinien f.,ff ... folgende, fortfolgende FG ... Finanzgericht

FinMin ... Finanzminister(ium)

FR ... Finanzrundschau (Zeitschrift) FW ... Finnenwert

GE ... Geldeinheiten GewESt ... Gewerbeertragsteuer GewKSt ... Gewerbekapitalsteuer

GewStDV ... Gewerbesteuer-Durchfiihrungsverordnung GewStG ... Gewerbesteuergesetz

GewStR ... Gewerbesteuer-Richtlinien gl.A. ... gleicher Ansicht

GmbHR ... GmbH-Rundschau (Zeitschrift) GrEStG ... Grunderwerbsteuergesetz h.M ... herrschende(r) Meinung HIH/R ... Herrmann!Heuer/Raupach Halbb ... Halbband

HarzbProt ... Harzburger-Protokoll HB ... Handelsblatt (Tageszeitung)

HBR ... Harvard Business Review (Zeitschrift) HGB ... Handelsgesetzbuch

HWB ... Handwörterbuch der Betriebswirtschaft HWF ... Handwöterbuch der Finanzwirtschaft i.d.F ... in der Fassung

i.d.R. ... in der Regel i.V.m ... in Verbindung mit

IDW ... .Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.

INF ... Die Information über Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) InvZulG ... Investitionszulagengesetz

Jffi ... Journal flir Betriebswirtschaft

JfFSt.. ... Jahrbuch flir Fachanwälte des Steuerrechts XXXII

KiSt ... Kirchensteuer

KÖSDI ... Kölner Steuerdialog (Zeitschrift) krp ... Kostenrechnungs-Praxis (Zeitschrift) KStG ... Körperschaftsteuergesetz

KS tR ... Körperschaftsteuer-Richtlinie

LEXInform ... Dokument der Steuerrechtsdatenbank LEXInform der DATEVeG

m.E ... meines Erachtens m.w.N ... rnit weiteren Nachweisen N ds ... Niedersachsen

NJW ... Neue Juristische Wochenschrift NRW ... Nordrhein-Westfalen

NWB ... Neue Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift) o.V. ... ohne Verfasserangaben

OFD ... Oberfinanzdirektion OR ... OR Spektrum (Zeitschrift)

PrOVG ... Preußisches-Oberverwaltungsgericht RFH. ... Reichsfmanzhof

RGBI. ... Reichsgesetzblatt Rhl.-Pfalz ... Rheinland-Pfalz rkr ... rechtskräftig RStBl. ... Reichssteuerblatt RS tB l. ... Reichssteuerblatt Rz ... Randziffer(n) S ... Seite(n)

SolZ. ... Solidarzuschlag

SolZG ... Solidaritätszuschlaggesetz

ST ... Der Schweizer Treuhänder (Zeitschrift) StÄndG ... Steueränderungsgesetz

StandOG ... Standortsicherungsgesetz StbHdB ... Steuerberater-Handbuch StbJB ... Steuerberater-Jahrbuch S tbKRep ... S teuerberaterkongreß-Report

StBp ... Die steuerliche Betriebsprüfung (Zeitschrift) SteuerStud ... Steuer und Studium (Zeitschrift)

StMBG ... Mißbrausbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz StRefG ... Steuerreformgesetz

StuW ... Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) StVj ... Steuerliche Vierteljahreszeitschrift Tz ... Textziffer(n)

XXXIII

UmwBerG ... Gesetz zur Bereinigung des Umwandlungsrechts UmwG ... Umwandlungsgesetz

UmwStBerG ... Gesetz zur Bereinigung des Umwandlungssteuerrechts UmwStG ... Gesetz über steuerliche Maßnahmen bei Änderung der Unter-

nehmensform UStG ... Umsatzsteuergesetz UStR ... Umsatzsteuer-Richtlinien VSt ... Vermögensteuer

VStG ... Vermögensteuergesetz VStR ... Vermögensteuer-Richtlinien

W/M ... Widmann/Mayer: Kommentar zum Umwandlungsrecht WG ... Wirtschaftsgut/-güter

WiSt ... Wirtschaftswissenschaftliches Studium (Zeitschrift) WPg ... Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)

ZEW ... ZEW Newsletter (Zeitschrift) ZfB ... Zeitschrift fiir Betriebswirtschaft

ZfbF ... Zeitschrift fiir betriebswirtschaftliche Forschung ZfD ... Zeitschrift Führung und Organisation

ZGR ... Zeitschrift fiir Unternehmens- und Gesellschaftsrecht ZonenRFG ... Zonenrandförderungsgesetz

XXXIV

SYMBOLVERZEICHNIS

A ... Sofortabschreibung bzw. Abgang oder Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen.

AfA71VEStG •••••••••••••• nach§ 7 Abs.4 EStG zu bemessende AfA AfA7 VEsto ••••••••••••••• nach § 7 Abs.5 EStG zu bemessende AfA AfASatz11VEsto •••••••• nach§ 7 Abs.4 EStG anzuwendender AfA-Satz AfASatz7VEsto •••••••• nach § 7 Abs.5 EStG anzuwendender AfA-Satz AAfA, ... Sunune der Abschreibungsdifferenzen in der Periode t AK ... Anschaffungskosten

B ... Betriebsvermögen

C0(MfA) ... Kapitalwert der Effekte, die durch die Mehr-Abschreibungen verursacht werden

Co.abnutz ... Kapitalwert der Effekte, die durch die Aufstockung der Wert- ansätze der abnutzbaren Wirtschaftsgüter ausgelöst werden Co.FW ... Kapitalwert der Effekte, die durch den Firmenwertansatz

ausgelöst werden

Co.nichtabnutz •.•••••••••••• Kapitalwert der Effekte, die durch die Aufstockung der Wert- ansätze der nicht abnutzbaren Wirtschaftsgüter ausgelöst werden

C0(~s•u.•bnutz) ... Kapitalwert der substanzsteuerlichen Effekte, die durch die Aufstockung der Wertansätze der abnutzbaren Wirtschafts- güter ausgelöst werden

C0 ( ~s•u.nichtabnutz) ... Kapitalwert der substanzsteuerlichen Effekte, die durch die Aufstockung der nicht abnutzbaren Wirtschaftsgüter ausgelöst werden

~C, ... (Differenz-) Finanzmittelfehlbestand/-überschuß zum Ende der Periode t

d ... degressive Abschreibung nach § 7 Abs. 2 EStG

!illW, ... Änderung des Einheitswertes des Betriebsvermögens in der Periode t

FW ... Firmen-/Geschäftswert

~GewKap, ... Änderung des Gewerbekapitals in der Periode t

~gw ... Änderung des gemeinen Wertes h, ... Habenzinssatz der Periode t ib ... Brutto-Kalkulationszinsfuß i •... Kalkulationszinsfuß nach Steuern

1.. ... .lineare Abschreibung nach § 7 Abs. 1 EStG M8 ••..•..•...••••••••. gewerbeertragsteuerliche Modifikationen Msk ... gewerbekapitalsteuerliche Modifikationen

XXXV

ND ... Nutzungsdauer

NDhisher ... bis zum Umgestaltungsstichtag verstrichene Nutzungsdauer RND ... Restnutzungsdauer

R ... Reinertrag

ser ... (Gesamt-) Ertragsteuersatz s,u ... (Gesamt-)Sub stanzsteuersatz

S.34 •.•••••••.•••.••.•••.•• aufTarifermäßigung nach§ 34 EStG beruhende Steuerbelastung

s.k ... Einkommensteuersatz

ss• ... (effektiver) Gewerbeertragsteuersatz ssk ... Gewerbekapitalsteuersatz

s.34 •••••••••••..•••.••••••. nach § 34 EStG ermäßigter Einkommensteuersatz svn ... Vermögensteuersatz

si ... Steuerkomponente s, ... Sollzinssatz der Periode t Sz., ... Steuerzahlung der Periode t Sv.t ... veranlagte Steuer der Periode t S AZ.t ... Steuerabschlußzahlung der Periode t Svz.t ... Steuervorauszahlung der Periode t

~s

...

~s.u ... Summe der Substanzsteueränderungen SR ... Summe der stillen Reserven

SRzw ... beim Zwischenwertansatz aufgedeckte stille Reserven SV ... gewährte Steuervergünstigungen

t ... Periodenindex tt ... Periodenindex

T ... Planungszeitraum in Jahren TK ... Transaktionskosten

TW ... Teilwert

z, ... Ein-/Auszahlung der Periode t

XXXVI